К.е.н., Т. М. Остапенко

Полтавська державна аграрна академія, Україна

Біологічні активи: організація обліку згідно діючих стандартів

Реформування системи бухгалтерського обліку виступає складовою сукупності заходів, що направленні на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. Одним з таких етапів є впровадження Положення бухгалтерського обліку 30 „ Біологічні активи ” та Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів. Запровадження зазначених актів викликало ряд питань облікового характеру, що пов’язані із веденням обліку біологічних активів. Складним питанням сучасного обліку є оцінка біологічних активів за справедливою вартістю. Згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 30 „ Біологічні активи ” та Методичних рекомендацій біологічні активи відображаються на дату проміжного балансу та річного за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. До витрат з продажу належать: комісійні винагороди посередникам і торговим агентам; біржові збори; податки і мито, яким обкладаються операції з продажу. До витрат з продажу не належать транспортні та інші види витрат, пов’язані з доставкою активів до місця продажу. За відсутності активного ринку визначення справедливої вартості біологічних активів здійснюється за останньою ринковою ціною операції з такими активами (за умови відсутності суттєвих негативних змін технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, у якому діє підприємство) та ринковими цінами на подібні активи, скоригованими з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня завершеності біологічних перетворень активу, для якого визначається справедлива вартість. Методика визначення справедливої вартості біологічних активів рекомендована Методичними рекомендаціями є складною. Одним із складних питань щодо обліку біологічних активів є нарахування амортизації безпосередньо довгострокових біологічних активів. Так, у п. 5.15 зазначених рекомендацій вказується: якщо стає можливим визначити справедливу вартість довгострокового біологічного активу, який оцінюється за первісною вартістю, нарахування амортизації на нього припиняється і він переводиться до групи довгострокових біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю. При проведенні вказаного первісну вартість об’єкта довгострокових біологічних активів необхідно зменшити на суму нарахованого зносу, а потім він переоцінюється до справедливої вартості, зменшеної на очікувані витрати на місці продажу. Різниця між залишковою вартістю довгострокових біологічних активів та їх справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, підлягає відображенню у складі інших операційних доходів чи витрат (рахунки 710 та 940). Виходячи з зазначеного випливає, що амортизація нараховується лише на ті довгострокові біологічні активи, справедливу вартість визначити яких неможливо, тобто на ті, які обліковуються на рахунку 162 „Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінюються за первісною вартістю”. Якщо такий актив переоцінено за справедливою вартістю (рахунок 161 „Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінюються за первісною вартістю”), то нарахування по ньому амортизації припиняється. Вважаємо, що останнє пояснює необхідність обліку активів, що оцінюються за первісною вартістю на рахунку 10 „Основні засоби”, адже якщо вони підлягають амортизації, відповідно дані активи все ж таки необхідно розпізнавати в обліку як основні засоби. Для підтвердження запропонованого слід звернутись до ст. 145 Податкового кодексу, згідно якої здійснено класифікацію груп основних засобів, за якою довгострокові біологічні активи ідентифіковані як ті, що до них належать.

Хоча Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 „Основні засоби” наводить склад основних засобів та визначає методологічні засади бухгалтерського обліку основних засобів, та вказує на те, що не поширюється на операції з біологічними активами, які пов'язані із сільськогосподарською діяльністю та оцінені за справедливою вартістю. Проте, згідно п. 4 П(С)БО 7 основні засоби – це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). З цього логічно виникає твердження, що біологічний актив визнається основним засобом, оскільки очікуваний строк його використання більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Згідно п. 4 П(С)БО 30: довгострокові біологічні активи – усі біологічні активи, які не є поточними біологічними активами. Більш детальне визначення наводить Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку, згідно якої до ДБА належать біологічні активи, здатні давати сільгосппродукцію та/або додаткові біологічні активи або в інший спосіб приносити економічні вигоди протягом періоду, що перевищує 12 місяців (або операційний цикл, якщо він більше 12 місяців), та біологічні активи, що створюються протягом періоду, більшого ніж один рік, за винятком тварин на вирощуванні і відгодівлі.

Очевидним є те, що питання організації обліку біологічних активів є індивідуальною роботою кожного підприємства та неодмінною складовою наукової діяльності спеціалістів бухгалтерського профілю. Формування пропозицій з вдосконалення методологічних засад обліку повинне бути в перспективі не лише на рівні Міністерств, а й з поєднанням досвіду облікової роботи науковців.

Література:

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 № 790 // www.minfin.gov.ua.

2. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2006 № 1315 // www.minfin.gov.ua.

3. Податковий кодекс: зміст та основні коментарі: Посібник. Частина 1 – Полтава: Полтавська державна аграрна академія, 2011. – 223 с.