Продажа нематериальных активов за инвалюту бухгалтерский и налоговый аспект

На современном этапе развития внешнеэкономических отношений, особое внимание уделяется таким понятием как торговая марка, торговый знак, в связи с чем особую актуальность приобретает тема продажи нематериальных активов, в аспекте продажи их нерезиденту в инвалюте. Также с принятием налогового кодекса Украины и вступлением в действие его основных положений с 01.04 2011 года, определенную актуальность получает вопрос отражения в бухгалтерском учете операций в сфере внешнеэкономической деятельности, в частности мы рассмотрим особенности учета продажи нематериальных активов за иностранную валюту.

Анализ исследований и публикаций последних лет в сфере внешнеэкономической деятельности свидетельствует о том, что в отношении качества и эффективности отражения информации о продаже активов за инвалюту написано не много научных статей и работ, а относительно изменений в учете внешнеэкономической деятельности связанных с принятием налогового кодекса, то они практически еще не рассматривались ни теоретиками, ни практиками бухгалтерского учета. Отдельным направлением исследования является отражение в бухгалтерском учете операций по продаже нематериальных активов за иностранную валюту.

Исследованию проблем бухгалтерского учета при продаже нематериальных активов нерезиденту в современной научной литературе уделяется недостаточное внимание. В отдельных аспектах эта тема раскрыта в работах О. Кирнаса, И. Яценко, Г. Коблянской, А. М. Герасимовича, В. С. Михайлова, В. Прокопенко. И. А. Лукашова, Е. М. Головащенко.

Целью исследования является проблема обоснование теоретических и научно-практических аспектов бухгалтерского учета операции о продаже нематериальных активов с учетом особенностей налогового учета, в свете недавно принятого налогового кодекса.

Объектом исследования является операции по продаже нематериальных активов зарубежному покупателю, а предметом – совокупность теоретических, методических и практических аспектов бухгалтерского учета данных операций.

К основным задачам исследования относятся:

- изучение теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета продажи нематериальных активов за инвалюту;

- исследование особенностей налогового учета данных операций по действующим законодательным нормам, а так же особенностей которые вступают в силу в связи с принятием НКУ;

- определение изменений в налоговом и бухгалтерском учете операций по продаже нематериальных активов нерезиденту за инвалюту.

Общие правила учета продажи нематериальных активов полностью касаются и продажи их нерезиденту за инвалюту. Однако учет инвалютных операций имеет особенности, которые раскрывает П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов», и все зависит от того какая операция первая: передача нематериальных активов или их оплата, рассмотрим оба варианта.

Если первое событие – передача нематериальных активов, то здесь гривневый эквивалент дебиторской задолженности и дохода от реализации объекта определяют по п. 5 П(С)БУ №21. Согласно ему операцию в инвалюте при первоначальном признании пересчитывают в гривне по курсу НБУ на дату ее осуществления, то есть берут курс НБУ на дату передачи актива покупателю. Особое внимание стоит уделить тому, что дебиторская задолженность, возникшая после передачи нематериальных активов - монетарная статья баланса, поэтому на каждую дату баланса и на дату расчетов по ней надо определять курсовые разницы. [1]

Если первое событие – это оплата нематериальных активов, то эта ситуация контролируется абз. 2 п. 6 П(С)БУ 21 согласно которому, сумма аванса в инвалюте, полученного от других лиц в счет платежей за поставку активов, при включении в доход пересчитывают в гривне по курсу НБУ на дату получения денежных средств. [1] А если авансирование и передача нематериальных активов происходит в несколько этапов, доход от реализации признают по суммам авансовых платежей с применением курсов НБУ, учитывая последовательность их получения. Значит, предприятие при дальнейшей передаче объекта нематериальных активов покупателю признает доход от ее реализации по курсу НБУ на дату получения предоплаты.

Кредиторская задолженность, возникающая при получении предоплаты немонетарная статья, так как ее погасят, передав немонетарный актив. Поэтому курсовые разницы относительно ее не возникают ни на дату баланса, ни на дату расчетов. однако особое внимание следует отметить, что иностранная валюта полученная предприятием за актив, которая осталась на валютном счете на дату баланса, - монетарная статья. Поэтому по ней курсовые разницы определяются в общем порядке.

Курсовые разницы от пересчета инвалюты и других монетарных статей операционной деятельности отражают в прочих операционных доходах (расходах), а от пересчета монетарных статей инвестиционной и финансовой деятельности – в прочих доходах (расходах), (исключение – курсовые разницы по финансовым инвестициям за рубеж, которые фиксирует в дополнительном капитале, согласно п. 9 П(С)БУ 21). Это очень важно, так как реализация нематериальных активов происходит с предварительным переводом их в необоротные активы, содержащиеся для продажи (на субсчете 286), курсовые разницы по инвалютной дебиторской задолженности будут отражаться на субсчетах 714 «доход от операционной курсовой разницы» и 945 «Потери от операционной курсовой разницы», курсовые разницы от пересчета инвалюты показываются так же на субсчетах 714 и 945.[3]

С 01.04.11 г. налоговый учет нематериальных активов будет регулировать раздел 3 НКУ. С целью налогового учета под нематериальные активы будут попадать:

· право собственности на результаты интеллектуальной деятельности;

· прочие аналогичные права, признанные объектом права собственности;

· право пользования имуществом и имущественными правами налогоплательщика в установленном законе порядке пользовать природными ресурсами, имуществом и т.д.

Налогообложение реализации нематериальных активов будет регулировать п. 146.13 НКУ, новые правила несколько похожи на существующие. Превышение дохода от продажи отдельного объекта активов над его балансовой стоимостью будет попадать в доходы, если балансовая стоимость больше дохода – на разницу будем увеличивать расходы.[2]

Принципиальной новацией является то, что доход от продажи нематериальных активов будут определять по договору о продаже, но в любом случае не ниже обычной цены такого актива. По причине того, что реализуем актив за инвалюту необходимо определить гривневый эквивалент дохода. Согласно НКУ доходы, полученные/начисленные налогоплательщиком в инвалюте от продажи товаров (выполнения работ, предоставления услуг), в части их стоимости, которая не была уплачена в предыдущих отчетных налоговых периодах, пересчитывают в гривне по официальному курсу, действующему на дату признания таких доходов. Если же была предоплата – по курсу действующему на дату ее получения.[4]

Относительно курсовых разниц, то в НКУ сказано, что курсовые разницы от пересчета операций, выраженных в инвалюте, задолженности в инвалюте определяю по П(С)БУ, прибыль (положительное значение) включают в доходы, а убыток (отрицательно значение) в расходы налогоплательщика.

Относительно НДС, большей частью продавая нематериальные активы нерезидентам, плательщикам приходиться иметь дело с поставкой услуг, следовательно, продавец не может рассчитывать на нулевой экспортный НДС (ст. 195 НКУ). Ситуация с этим налогом следующая: объектом налогообложения НДС выступает поставка услуг, место поставки которых – таможенная территория Украины. определить место поставки товаров и услуг помогает ст. 186 НКУ. Для отдельных видов услуг специальные правила определения места поставки, так при предоставлении: - имущественных прав интеллектуальной собственности, создание на заказ и использование объектов права интеллектуальной собственности; услуг по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения – местом поставки считают место, в котором получатель услуг зарегистрирован как субъект хозяйствования. А при отсутствии такого места регистрации – место постоянного или преимущественного жительства заказчика. Значит, при предоставлении перечисленных услуг получателю нерезиденту место их поставки находиться за пределами таможенной территории Украины. Такие операции не попадают под объект налогообложения НДС, а следовательно налоговых обязательств у продавца не возникает. Важно, отметить, что если нерезиденту поставлены услуги (в нашем случае нематериальные активы), которые не перечислены в НКУ, то местом поставки считаю место регистрации поставщика (таможенную территорию Украины). Это означает, что в таком случае налоговые обязательства начисляют в общем порядке. [4]

Спорной остается ситуация, если проданные нематериальные активы участвовали в налогооблагаемых операциях хозяйственной деятельности предприятия, логично было бы не начислять налоговые обязательства, а убрать входной НДС (налоговый кредит) в недоамортизированной части таких нематериальных активов. Однако работник налоговой службы, вряд ли согласятся с этим утверждением, что оставляет вопрос открытым до специального разъяснения государственной налоговой службой.

В результате проведенного исследования были проанализированы действующие нормативно-правовые акты, теоретические разработки и публикации по вопросам бухгалтерского учета операций по продаже нематериальных активов, можно сделать следующие выводы:

1) На сегодняшний день не согласована методика организации бухгалтерского учета в части продажи нематериальных активов нерезиденту за инвалюту;

2) Предприятие одновременно с бухгалтерским учетом организовывает налоговый учет, который отличается не только определением сумм расходов и доходов для целей налогообложения от бухгалтерского учета, но имеет существенные изменения в общепринятых нормах налогового учета таких операций, сведением нового законодательного акта;

3) Существенно изменилась методика амортизации нематериальных активов, с 01.04.11 г. НКУ устанавливает минимальный срок полезного использования объекта нематериального актива в зависимости от вида, что соответственно влияет на финансовый результат при продаже;

4) Принципиальной новацией является, что доход от продажи нематериального актива для целей налогообложения будут определять по договору о продаже, но не ниже обычной цены такого актива;

5) Операции по продаже нематериальных активов за границу нельзя считать экспортной операций, а соответственно и рассчитывать на 0% ставку предприятие не имеет право, в данной ситуации возникает противоречие по экономическому содержанию операция экспортная, а с юридической точки зрения к экспортным не относится.

Список литературы

1. Про внешнеэкономическую деятельность: закон Украины от 16.04.91 г. № 959 [Электрон. ресурс].- Режим доступа: http//www.rada.kiev.ua

2. Налоговый кодекс Украины [Текст]/закон Украины от 01.12.2010 № 2755-6;

3. Лукашова И. А., Головащенко Е. М., Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности [Текст]: Учеб пособ.- Львов: Магнолия,2009.-283 с.

4. Прокопенко В. Продажа нематериальных активов за инвалюту [Текст]/ В. Прокопенко// Все о бухгалтерском учете. –2011.-№ 6- С- 57.

5. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменения валютных курсов», утвержденный Приказом МФУ от 10.08.2000р. №193. [Текст]