Экономические науки/ 7. Учет и аудит

Гришко Н.В., Іванова А.С.

Донбаський державний технічний університет

Особливості бухгалтерського обліку приватизації вугільних підприємств як цілісних майнових комплексів

В сучасних умовах становлення ринкової економіки і реорганізації вугільної галузі стають актуальними питання з удосконалення управління, розробки нової стратегії розвитку вугільних підприємств. У зв’язку з чим, посилюються роль та значення системи бухгалтерського обліку.

Визначення такого поняття як «цілісний майновий комплекс підприємства» в законодавстві достатньо багато. Але основне тлумачення цього поняття приймається як сукупність майна і майнових прав, а також пов’язаних з ними зобов’язань, відображених в балансі підприємства. Іншими словами, цілісний майновий комплекс підприємства – це все його майно, а також дебіторська та кредиторська заборгованість. Але в більшості випадків цілісні майнові комплекси вугледобувних підприємств належать державі. Тому відчуження майна в процесі приватизації повинно регулюватися Законом про приватизацію [1], з урахуванням особливостей проекту Закону «Про особливості приватизації підприємств вугільної промисловості», який запропоновано до обговорення з метою подальшого затвердження [2].

Повноваження власника державного майна в процесі приватизації згідно з п. 3 ст.7 Закону про приватизацію здійснюють державні органи приватизації. При продажу цілісного майнового комплексу вкладається угода між органом приватизації та покупцем.

З приводу продажу цілісного майнового комплексу Фонд держмайна видав лист від 01.02.2005р. № 10-18-1011, де роз’яснив, що «розглядає продаж цілісних майнових комплексів державних підприємств як складову реорганізації державного підприємства шляхом приєднання їх майна і майнових зобов’язань до нових власників».

Процедура приватизації вугільних підприємств повинна проводиться у кілька етапів. Основні етапи приватизації розглянуто на рисунку 1.

Етап 7. Прийом покупцем на баланс цілісного майнового комплексу

Рисунок 1 – Основні етапи приватизації вугільних підприємств

Етап 1. Інвентаризація активів і зобов’язань державного підприємства, яке підлягає приватизації. Переоцінка та індексація основних засобів.

Згідно з п.12 Методики № 1891 [3] інвентаризація повинна проводитися в загально затвердженому порядку, тобто згідно з Інструкцією № 69 [4]. В той же час потрібно враховувати особливості, перераховані у названому пункті методики, а також норми Положення № 158 [5].

Етап 2. Консервація основних засобів.

Консервація в обов’язковому порядку повинна застосуватися до виробничих потужностей, які невигідно або взагалі неможливо експлуатувати. Це скоротить експлуатаційні витрати та забезпечить схоронність майна до того часу, коли його використання у господарській діяльності стане доцільним та економічно вигідним. Організаційні основи та єдиний порядок підготовки до консервації, її проведення та розконсервації виробничих фондів встановлено Положенням № 1183.

Етап 3. Оцінка цілісного майнового комплексу державного підприємства.

Така оцінка відповідно до ст.7 Закону про оцінку [6] повинна в обов’язковому порядку проводитися незалежним суб’єктом оціночної діяльності на підставі договору про оцінку майна і згідно з вимогами Національного стандарту №3 [7]. Дата оцінки повинна приходитися на останнє число місяця і вона повинна співпадати з датою інвентаризації. В акті оцінки майна встановлюється вартість нематеріальних активів, незавершеного виробництва, основних засобів, дебіторської заборгованості, грошових коштів, забезпечень, зобов’язань. Визначається чиста вартість цілісного майнового комплексу для визначення розміру статутного капіталу, який повинен відображатися у передаточному балансі.

Етап 4. Складання зведеного акту інвентаризації і передаточного балансу державного підприємства, яке підлягає приватизації, за результатами інвентаризації на дату оцінки.

На цьому етапі, згідно з ст. 11 Закону про приватизацію, проведення аудиторської перевірки фінансової звітності підприємства обов’язкове. Згідно з п. 14 Методики № 1891 така перевірка при оцінці цілісних майнових комплексів проводиться за рахунок підприємств.

Етап 5. Державна реєстрація припинення державного приватизованого підприємства в результаті приєднання.

Необхідно в спеціальному друкованому виданні ЗМІ опублікувати повідомлення і державному реєстратору надати документи, перелік яких наданий у п.1 ст.37 Закону про державну реєстрацію. Приєднання враховується завершеним з моменту державної реєстрації припинення державного підприємства, цілісний майнових комплекс якого продається,а також державної реєстрації змін в закладні документи.

Етап 6. Реструктуризація (списання) заборгованості вугледобувних підприємств.

Вугледобувним підприємствам здійснюється реструктуризація (списання) податкового боргу, пені та штрафних санкцій, які були нараховані на податковий борг на дату прийняття рішення про продаж, у порядку, який затверджується Кабінетом Міністрів України.

Етап 7. Прийом покупцем на баланс цілісного майнового комплексу.

Виходячи з інформації, яка міститься в передаточному балансі, сальдо відповідних рахунків активів і зобов’язань підприємства-покупця повинно збільшитися. А сальдо рахунка обліку грошових коштів при придбанні цілісного майнового комплексу на дату перерахування грошових коштів повинно зменшитися.

На підприємстві, цілісний майновий комплекс якого продається, результати інвентаризації і переоцінок відображуються у звичайному порядку. Це підтверджується, зокрема:

п.1 листа Фонду Держмайна від 06.04.2001 р. № 10-36-4327 [8], у якому приведено, що переоцінка необоротних активів, яка відбувається при приватизації експертним шляхом, відображується в передаточному балансі в звичайному порядку;

п.2 того ж листа, встановлено, що оприбуткування активів, які виявлені при інвентаризації (яка проводиться при приватизації), відбивається по дебету рахунків обліку відповідних необоротних активів і кредиту рахунку 71 «Інший операційний дохід».

Наступним кроком уточнюється розмір статутного капіталу державного підприємства, яке приватизується. Він повинен відповідати викупній вартості цілісного майнового комплексу підприємства (вартості, яка визначена в умовах конкурсу, початковій аукціонній вартості). При цьому слід застосовувати положення п. 2.2 Порядку 109 [9] в частині, яка не суперечить Національним стандартам бухгалтерського обліку і Інструкції № 291 [10] :

- визначити результати діяльності за поточний рік, списавши доходи і витрати на рахунок 79 «Фінансові результати», списати фінансові результати на субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» або 442 «Непокриті збитки»;

- вивести сальдо на субрахунку 441«Прибуток нерозподілений» або «Непокриті збитки»;

- списати суму невикористаного резерву сумнівних боргів записом Дебет 38 «Резерв сумнівних боргів» Кредит 441 «Прибуток нерозподілений», яка спрямовується на покриття збитків;

- зменшити статутний капітал на суму вартості державного житлового фонду, вартості об’єктів, які не підлягають приватизації, вартості іншого майна, відносно якого прийнято рішення про вилучення. Для цього відповідні суми потрібно списати з кредиту рахунків обліку вартості такого майна в дебет рахунку 40 «Статутний капітал».

- збільшити статутний капітал на суму нерозподіленого прибутку (зменшити статутний капітал на суму непокритих збитків) таким записом:

Дебет 441«Прибуток нерозподілений» Кредит 40«Статутний капітал»

( або Дебет 40«Статутний капітал» Кредит 442«Непокриті збитки»);

- збільшити статутний капітал на суми, відображені на відповідних субрахунках рахунків 42 «Додатковий капітал», 43 «Резервний капітал» кореспонденцією Дебет 42 «Додатковий капітал» (або 43«Резервний капітал») Кредит 40 «Статутний капітал».

В результаті сума статутного капіталу підприємства (вона ж вартість чистих активів підприємства), відображеного в передаточному балансі, буде відповідати чистій вартості об’єкту приватизації – цілісного майнового комплексу.

При зарахуванні приватизованого цілісного майнового комплексу на баланс підприємства-покупця майно оприбутковується по дебету рахунків обліку активів і кредиту рахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Якщо це майно оприбутковується за вартістю, яка відрізняється від суми скоригованого статутного капіталу, відображеного в передаточному балансі, утворюється гудвіл (п.5.3 Порядку №109).

При завищенні покупної вартості над величиною скоригованого статутного капіталу, сума завищення відображається по дебету рахунку 19 «Гудвіл» субрахунку 191 «Гудвіл при придбанні», в іншому випадку, майно оприбутковується зі збільшенням кредиту субрахунку 192 «Негативний гудвіл».

Таким чином, розглянуто особливості відображення процедури приватизації цілісного майнового комплексу вугледобувних підприємств як об’єкту угоди. Проектом Закону «Про особливості приватизації підприємств вугільної промисловості» передбачені в якості об’єктів роздержавлення наступні об’єкти: цілісні майнові комплекси шахт, розрізів; вибої, гірничі виробки; акції, які належать державі у статутних фондах господарських товариств, створених у процесі корпоратизації державних вугледобувних підприємств; гірничі відводи; окремо визначене майно вугледобувних підприємств.

Ці особливості накладають відбиток не тільки на бухгалтерський, але й на податковий облік. Тому стає актуальним подальший розгляд цього питання.

Література:

1. Закон України від 04.03.92р. № 2163-ХІІ «Про приватизацію державного майна» в редакції Закону від 19.02.97р. № 89/97-ВР.

2. Проект Закону України «Про розвиток та особливості приватизації, роздержавлення вугледобувних підприємств» 2007р. http://www.mvp.gov.ua

3. Методика оцінки майна, затверджена постановою КМУ від 10.12.2003 №1891.

4. Інструкція про інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, ТМЦ, грошових коштів і розрахунків, затверджена наказом МФУ від 11.08.94р. №69.

5. Положення про інвентаризацію майна державних підприємств, які приватизуються (корпоратизуються), а також майна державних підприємств і організацій, яке передається в оренду, затверджене КМУ від 02.03.1993 № 158.

6. Закон України від 12.07.2001р № 2658-ІІІ «Про оцінку майна, майнових прав і професійної оціночної діяльності в Україні».

7. Національний стандарт №3 «Оцінка цілісних майнових комплексів», затверджена постановою КМУ від 29.11.2006р. № 1655.

8. Лист Фонду Держмайна від 06.04.2001 р. № 10-36-4327

9. Порядок відображення в бухгалтерському обліку і звітності операцій, пов’язаних з приватизацією і орендою державних підприємств, затверджених наказом МФУ від 16.12.93 №109.

10. Інструкція по застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активі, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом МФУ від 30.11.99 № 291.