А.В. Пачевська

Вінницький державний аграрний університет

Облік біологічних активів: проблеми практичного застосування

На шляху України до створення конкурентоспроможної і стабільної національної економіки в умовах міжнародної інтеграції та глобалізації, розвиток аграрного сектору є стратегічним завданням державної політики. Стабільний і поступальний розвиток галузі неможливий без удосконалення бухгалтерського обліку як функціональної підсистеми управління, який забезпечує результативною інформацією керівників, власників, інвесторів, держави. Дослідження показують, що всі кроки, які здійснюються у сфері регулювання бухгалтерського обліку в аграрному виробництві, не мають чіткої стратегії і не враховують наявних проблем галузі. Про це свідчить поспішний перехід від повного нехтування проблем бухгалтерів-аграріїв до запровадження П(С)БО 30 «Біологічні активи» [1], методологічні підходи якого повністю перекреслюють традиційні засади ведення бухгалтерського обліку.

Однією з причин введення П(С)БО 30 «Біологічні активи», і відповідно відокремлення групи активів як окремого об'єкта бухгалтерського обліку, є існування Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 41 «Сільське господарство». Основна ціль переходу на міжнародні стандарти - зробити облік відкритим і прозорим для іноземних інвесторів. З огляду на те, що нині головним інвестором аграрного сектора економіки є вітчизняні виробники, а також російський капітал упровадження нового стандарту, який регулює облік сільськогосподарських активів, є актуальним і своєчасним.

Впровадження нового П(С)БО 30 «Біологічні активи» зумовлює формування принципово нових методологічних засад обліку сільськогосподарської діяльності. Це в основному стосується зміщення акцентів в питаннях оцінки на користь ринкової вартості. Очевидно, такий підхід має сенс з погляду на потужний вплив явищ глобалізації та розвиток бухгалтерського обліку та його спрямованість на інтереси інвестора.

Облік біологічних активів досліджували такі вчені, як Г.Аніщенко, С.В. Бардаш, Ф.Ф. Бутинекць, М. Вишневський, Л.Л. Головко, Н. Гончаренко, Б.С. Гузар, В.М. Жук, Н.І. Загребельна, Т. Кононенко, С. Кучеркова, Т.Г. Маренич, В. Моссаковський, М. Огійчук, Т.О. Сірош, Л. Сук, В. Уланчук, О.В.Шевчук.

Біологічні активи - це об'єднувальна назва активів, які беруть участь у сільськогосподарському виробництві, забезпечують виробничий процес і є основою майбутнього економічного прибутку підприємства. Важливу роль як основний засіб виробництва сільськогосподарської продукції біологічні активи відіграють у забезпеченні розвитку національної економіки.

За П(С)БО 30 «Біологічні активи» – тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськлгосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

Біологічні активи класифікують за двома ознаками (рис. 1), проте предметом застави можуть бути виключно довгострокові, бо поточні є як правило низьколіквідними або неліквідними.

Рис.1 Класифікація біологічних активів

Зі змісту стандартів 41 і 30 випливає, що у фінансовому обліку немає потреби у калькулюванні собівартості продукції. У цьому зв'язку будова витратних рахунків змінюється. За діючою на сьогоднішній день методикою витрати основної діяльності враховуються на відповідних субрахунках, відкритих до рахунка 23 «Виробництво». Як правило, в сільськогосподарських підприємствах це субрахунки 231 «Рослинннцтво» і 232 «Тваринництво» (активні — на початок звітного року, активно-пасивні — протягом звітного року). На дебет цих субрахунків і відносять фактичні витрати по вирощуванню сільськогосподарських культур і утриманню тварин як продуктивного стада, так і на вирощуванні та відгодівлі, а на кредит — вихід продукції за плановою собівартістю з корегуванням в кінці календарного року до рівня фактичних витрат.

З набранням чинності П(С)БО 30 будова субрахунків 231 і 232 змінюється: за дебетом будуть облічуватися фактичні витрати, пов'язані з сільськогоспо- дарською діяльністю, в тому числі з біологічними перетвореннями поточних біологічних активів, а за кредитом — списання (розподіл) цих витрат. Тобто субрахунки будуть активними.

Слід зазначити деякі недоліки П(С)БО 30, що почали проявлятись в обліку і фінансовій звітності підприємств відразу після його введення наприклад невключення загальновиробничих витрат у розрахунок фінансових результатів від первісного визнання біологічних активів та сільськогосподарської продукції на дату проміжної звітності вочевидь зумовлює необгрунтоване завищення прибутку або заниження збитку, що негативно позначається на достовірності облікової інформації і може спричинити прийняття необгрунтованих; управлінських рішень.

Таким чином, застосування прийнятої недосконалої методики визначення доходів (витрат) від первісного визнання сільськогосподарської продукції негативно впливає на організацію й ведення бухгалтерського обліку в сільськогосподарських підприємствах. Це підтверджує досвід минулого року. «Вузькі місця» методики ускладнюють роботу бухгалтерів підприємства і підвищують суб'єктивізм облікової інформації, особливо при низькому рівні кваліфікації працівників та автоматизації облікового процесу.

Не менш важливо, на наш погляд, дослідити іншу проблему методологічного блоку - вплив застосування методики визначення фінансових результатів від первісного визнання сільськогосподарської продукції на формування собівартості продукції.

Отже, застосування методики визначення фінансових результатів від первісного визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів може призвести до ускладнення розрахунку показників собівартості продукції, складання фінансової звітності, аналізу, планування та бюджетування в сільськогосподарських підприємствах. У цілому це матиме негативний вплив на ефективність діяльності підприємства.

Іншою не менш важливою проблемою, яка виникла в результаті запровадження методики визначення фінансових результатів від первісного визнання сільськогосподарської продукції, є незіставність показників фінансових результатів, отриманих від здійснення сільськогосподарської діяльності в динаміці, а також з іншими видами економічної діяльності. Розрахунок фінансового результату за такою методикою є винятковим явищем в системі національного бухгалтерського обліку, що унеможливлює проведення комплексного аналізу не тільки з іншими видами економічної діяльності, а й у динаміці за певний період.

Із вище сказаного можна зробити висновки, що введення в дію П(С)БО 30 «Біологічні активи» є на даний момент часу проблематичним питанням, що докорінно змінює облік витрат і доходів основної діяльності сільськогоспо-дарських підприємств. Реформування вітчизнняної системи бухгалтерського обліку в Україні відповідно до вимог МСБО продовжується.

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів в Україні потребують подальшого вивчення, доопрацювання, внесення змін та доповнень в напрямку адаптації до вітчизняної практики обліку.

Література

1. Положення (стандарт) Бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи» від 18.11.2005 р. №790.

2. Матодичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів від 29.12.2006 р. №1315.

3. Бутинець Ф.Ф. Облік сільськогосподарської діяльності // Облік і фінанси АПК – 2007 р. - № 3 – 4. – с. 81 – 98.