Черкашин А. В., Черкашина А.
В., Кондратьев В. А.
Донецкий НИИ судебных экспертиз, Донецкий национальный университет
экономики и торговли имени Михаила Туган – Барановского, Украина
Практика разрешения
споров по вопросу налогообложения поставок совокупных валовых активов налогом
на добавленную стоимость
В судебной практике находится очень много
дел, в которых рассматриваются спорные моменты по вопросу налогообложения поставок
совокупных валовых активов налогом на добавленную стоимость.
Эти споры возникают в связи с некоторыми
противоречиями между теоретическим требованием отдельных норм Закона Украины «О
налоге на добавленную стоимость» и практикой его применения при поставке
совокупных валовых активов.
Данный вопрос подлежал обсуждению на
семинаре экономической секции Союза экспертов Украины. Доклад подготовила
кандидат экономических наук Петь И. В. она же является экспертом Киевского НИИ
судебных экспертиз. Также практика разрешения споров по вопросу налогообложения
поставок совокупных валовых активов налогом на добавленную стоимость,
рассматривалась на заседании участников регионального отделения экономической
секции Союза экспертов Украины
В последнее время, в экспертной практике очень часто
встречаются дела, связанные с налогообложением поставок совокупных валовых
активов налогом на добавленную стоимость.
Для детального рассмотрения указанного вопроса, обратимся
к Закону Украины "О налоге на добавленную стоимость" №168/97 от
03.04.1997г., а именно к подпункту 3.2.8 п. 3.2 ст. 3, которым предусмотрено,
что не являются объектом налогообложения операции поставки по компенсации
совокупных валовых активов плательщика налога (с учетом стоимости гудвила) другому
плательщику налога.
Под
поставкой совокупных валовых активов следует понимать поставку предприятия как
отдельного объекта предпринимательства или части валовых активов предприятия
или его части в состав активов другого предприятия. При этом предприятие-покупатель
приобретает права и обязанности (является правопреемником) предприятия, которое
продает такие активы. [1]
Из вышеизложенного следует, что в случае если один
плательщик налога на добавленную стоимость передает за компенсацию другому
налогоплательщику совокупные валовые активы, то у предприятия поставщика не
формируется налоговое обязательство по налогу на добавленную стоимость.
Но, не все так просто, как может показаться на первый
взгляд, а именно для того, что бы в результате вышеуказанной поставки не
возникало налоговое обязательство по налогу на добавленную стоимость, должно соблюдаться,
как минимум пять основных требований:
1. Обе стороны такой операции должны быть
плательщиками налога на добавленную стоимость;
2. Должна быть предусмотрена компенсация за
поставленные совокупные валовые активы (независимо от способа оплаты, в т.ч.
безналичный расчет, наличный расчет, бартер, взаимозачет);
3. В стоимости совокупных валовых активов должна быть учтена стоимость гудвила (даже
если он равен нулю, это должно быть отражено в договоре на поставку совокупных
валовых активов);
4. В договоре на поставку должно быть предусмотрена
передача права собственности на передаваемые совокупные валовые активы;
5. Предприятие-покупатель приобретает права и
обязанности и является правопреемником предприятия, которое продает такие
активы.
Все выше перечисленные условия, вытекают из п.п. 3.2.8
Закона Украины "Об НДС".
Однако, по мнению контролирующих органов, а именно
государственной налоговой администрации (акты проверок ГНИ, письма ГНА), есть
еще как минимум два обязательных условия:
1. Данным пунктом предприятие-поставщик имеет право
воспользоваться только в случае реорганизации, ликвидации или слияния
предприятий, ссылаясь на то, что в вышеуказанном пункте Закона, сказано: "является
правопреемником.
2. Необходимо четко определять, что считать
совокупными валовыми активами.
В результате детального изучения п.п. 3.2.8 Закона
Украины "Об НДС", видно, что законом не установлено четких ссылок,
указывающих на первое условие. К тому же, исходя из действующего
законодательства, правопреемником совокупных валовых активов, можно стать не
только путем реорганизации предприятия, но и в результате поставки по договорам
купли продажи, что не соответствует пункту 1.14 Закона Украины "Об
НДС", где сказано, что: поставка товаров - любые операции, которые
осуществляются согласно с договорами купли-продажи, мены, поставки и другими
гражданско-правовыми договорами, которые предусматривают передачу прав
собственности на такие товары за компенсацию независимо от сроков ее
предоставления…
Если же исходить из того, что п.п. 3.2.8 Закона
Украины "Об НДС" имеет неоднозначную (множественную) трактовку прав и
обязанностей плательщиков налогов и контролирующих органов, вследствие чего,
существует возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и
контролирующего органа, то в соответствии с п.п. 4.4.1 "Конфликт
интересов" Закона Украины "О порядке погашения обязательств
налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами",
решение принимается в пользу налогоплательщика.
А что касается понятия "совокупные валовые
активы", так она вытекает из самого п.п. .2.8 Закона Украины "Об
НДС", а именно:
"Под
поставкой совокупных валовых активов следует понимать поставку предприятия как
отдельного объекта предпринимательства или части валовых активов предприятия
или его части в состав активов другого предприятия. При этом предприятие-покупатель
приобретает права и обязанности".[1]
Из вышеизложенного следует, что совокупные валовые
активы – это целиком предприятие или его часть, которая состоит из оборотных
активов, не оборотных активов, обязательства предприятия (кредиторская и
дебиторская задолженности)
Таким образом, исходя из рассмотренного в данной работе
законодательства Украины и в соответствии с практикой производства
судебно-экономических экспертиз по вопросам налогообложения операций поставки
совокупных валовых активов следует, что при условии предоставления на
исследование первичных документов бухгалтерского и налогового учета, а так же
регистров бухгалтерского и налогового учета, они должны не только быть
оформлены оформленные в соответствии с требованиями Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине"
№996 от 16.07.99г., но и подтверждать
документально выполнение указанных выше обязательных условий, а именно:
- обе стороны такой операции должны быть плательщиками
налога на добавленную стоимость;
- должна быть предусмотрена компенсация за
поставленные совокупные валовые активы;
- в стоимости совокупных валовых активов должна быть
учтена стоимость гудвила (даже если он равен нулю, это должно быть отражено в
договоре на поставку совокупных валовых активов);
- а договоре на поставку должно быть предусмотрена
передача права собственности на передаваемые совокупные валовые активы;
- предприятие-покупатель приобретает права и
обязанности (является правопреемником) предприятия, что продает такие активы.
то такая поставка совокупных валовых активов в
соответствии с п.п. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 Закона Украины "Об налоге на
прибавленную стоимость" №168/97 от 03.04.1997г., не является объектом
налогообложения.
Литература:
1. Закон Украины "О
налоге на добавленную стоимость" №168/97 от 03.04.1997г.
2. Закон
Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед
бюджетами и государственными целевыми фондами" № 2181 от 21.12.2000г.
3.
Протокол семинара экономической секции Союза экспертов Украины от 14.03.2009г.
4.
Протокол заседания участников регионального отделения экономической секции
союза экспертов Украины № 3 от 28.03.2009г.
5. Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в
Украине" №996 от 16.07.99г. с изменениями и дополнениями.