Довгань Т. В.

Науковий керівник: к.е.н., доц. Присяжнюк С. В.

Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ

ЗАСТОСУВАННЯ МЕТОДІВ ОБЛІКУ ВИТРАТ НА ПІДПРИЄМСТВАХ, ЩО ЗАЙМАЮТЬСЯ ПЕРЕРОБКОЮ МОЛОКА ТА ВИРОБНИЦТВОМ СИРУ

На сучасному етапі розвитку ринкових відносин для прийняття управлінських і фінансових рішень потрібно мати оперативну та достовірну інформацію про виробничі витрати, що забезпечить створення оптимальної системи управління витратами та вигідну позицію підприємства у конкурентному середовищі. У витратах знаходять висвітлення всі сторони господарської діяльності підприємства, тому що практично будь-яке управлінське рішення призводить до їх виникнення. Ринкова орієнтація економіки України потребує інтенсивної роботи щодо удосконалення управління собівартістю.

Критичне вивчення літературних джерел показує, що в розробку нових напрямків обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості на підприємствах молокопереробної галузі зроблено вагомий внесок вітчизняними й закордонними вченими. Питання щодо вдосконалення обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції досліджувалися такими вченими як І. Белоусова, М. Чумаченко, Я. Краєва, П. Самуельсон, К. Друри, А. Яругова, Дж. Фостер, Ш. Датар, В. Моссаковський, С. Онищенко, С. Голов та ін.

Вибір методу обліку виробничих витрат є важливим етапом в організації системи обліку виробництва. На його вибір впливають не тільки принципи побудови системи обліку витрат виробництва, але й організація процесу виробництва, побудова системи внутрішнього контролю та регулювання процесу виробництва, підготовка інформації для прийняття управлінських рішень.

При цьому облік витрат і обчислення собівартості продукції може бути організований на підприємстві різними методами залежно від виду виробництва, його організації і технології, організаційної структури, потреби управління витратами тощо [1].

Існують різні напрями класифікації методів обліку собівартості:

1. За об’єктом обліку витрат: позамовний метод, попередільний метод.

2. За повнотою обліку витрат: облік повної собівартості, облік неповної собівартості.

3. За оперативністю обліку і контролем витрат: облік нормативних витрат, облік фактичної собівартості [3]

Позамовний метод використовується в тих випадках, коли виготовляється складна продукція з тривалим циклом виробництва. При цьому собівартість продукції обчислюється по кожному індивідуальному виробу чи партії виробів, об’єднаних одним замовленням. Об’єктом обліку витрат при цьому є окреме замовлення. Прямі витрати матеріалів та заробітної плати відносять на конкретне замовлення на підставі первинних документів, а накладні витрати розподіляють між замовленнями на підставі бази розподілу. Особливостями даного методу калькулювання є те, що для відображення витрат застосовується єдиний рахунок 23 “Виробництво”, використовуються аналітичні рахунки за кожним замовленням окремо та витрати визначаються за кожним замовленням, а не за звітний період.

Щодо попередільного методу, то він використовується на виробництвах, для яких характерна наявність послідовних виробничих процесів (переділів). Виділяють простий однопередільний та багатопередільний способи калькулювання.

Технологія молокопереробного виробництва характеризується складними фізико-хімічними, термічно-технологічними процесами виробництва продукції. Перш ніж сировина і матеріали будуть перетворені в готову продукцію, вони послідовно проходять ряд технологічних операцій, які називають переділами. Виходячи з цього молокопереробне виробництво носить попередільний характер, що зумовлює використання попередільного методу обліку витрат виробництва. Після кожного переділу одержується напівфабрикат, який передається в наступні переділи для виготовлення продукції або реалізовується як кінцевий продукт.

В свою чергу, простий метод калькулювання може бути застосований підприємствами, що випускають однорідну продукцію та в яких незначні або практично відсутні залишки незавершеного виробництва. Фактична собівартість продукції визначається сумою всіх витрат.

При способі багатопередільного калькулювання собівартість продукції визначається як сума витрат звітного періоду і незавершеного виробництва на початок періоду за мінусом незавершеного виробництва на кінець періоду. При цьому калькулюється спочатку собівартість продукції першого переділу, яка списується на витрати другого переділу, і після цього обчислюється собівартість другого переділу [4].

Система калькулювання повної собівартості (“абзорбшен-костинг”) передбачає включення до собівартості об’єкта всіх витрат, які пов’язані з виробництвом і реалізацією продукції, незалежно від їх поділу на постійні і змінні, прямі і непрямі. При цьому методі собівартість продукції включає прямі виробничі витрати, а також постійні та змінні виробничі накладні витрати [3].

Облік неповної собівартості або “директ-костинг” передбачає включення у собівартість продукції лише змінних виробничих витрат, а постійні виробничі витрати розглядаються як витрати періоду і списуються на фінансовий результат.

Існує два варіанти “директ-костингу”: простий (базується на калькулюванні лише змінних виробничих витрат) та розвинутий “верібл-костинг” (передбачає включення до собівартості всіх змінних витрат) [1].

Слід зазначити, що калькулювання повної собівартості використовується для складання зовнішньої фінансової звітності, а змінних витрат – для прийняття поточних управлінських рішень.

Облік нормативних витрат (“стандарт-костинг”) полягає в нормуванні всіх витрат, організації обліку з виділенням нормативних витрат і відхилень фактичних від нормативних. Він дає змогу розрахувати попередньо очікувані витрати на виробництво та ціни на продукцію, оперативно впливати на виробничий процес, виявляти відхилення від норм за місцями їх виникнення та відповідальними особами [4].

Існують такі варіанти обліку за нормативними затратами:

1) облік проводять за нормативними затратами, які коригують на величину відхилень від норм;

2) облік за фактичними та нормативними затратами здійснюється паралельно;

3) змішаний спосіб [3].

Одним з найважливіших завдань сучасних підприємств є модифікація методології обліку витрат і калькулювання собівартості нових (інноваційних) продуктів. Підприємства, які здійснюють стратегічне управління діяльності в економічних розрахунках повинні застосовувати методи калькулювання собівартості продукції двох видів: калькулювання життєвого циклу виробу та калькулювання ланцюжка цінності. Як приклад можна розглянути два спеціальних методи калькулювання: кайдзен-костинг і таргет-костинг (цільове калькулювання) [5].

Система таргет-костинг зародилася в Японії в 1960-х рр. Вперше цей метод впровадила в практику корпорація Тойота в 1965 р., хоча ранні нерозвинуті форми методу ще в 1947 р. використовувала компанія Дженерал Електрік. Повномасштабне впровадження таргет-костингу в промислових корпораціях США почалося лише в кінці 1980-х років, причому за зразок була взята саме японська модель, достатньо ефективна і розвинута на той час.

Найбільшого поширення метод таргет-костингу набув на підприємствах, що працюють на міжнародних ринках в умовах жорсткої конкуренції, і насамперед в інноваційних галузях, де постійно розробляються нові види і моделі продукції: автомобілебудування, виробництво електроніки, комп’ютерних та цифрових технологій, тобто там, де японські підприємства ведуть агресивну маркетингову політику, витісняючи конкурентів навіть з національних ринків [5].

Ідея, що покладена в основу цього методу, проста й революційна одночасно. Японські менеджери просто вивернули “навиворіт” традиційну формулу ціноутворення: “Собівартість + Прибуток = Ціна”, яка в новій концепції трансформувалась у рівняння: “Ціна - Прибуток = Собівартість”. Таке просте рішення дало змогу отримати чудовий та простий інструмент контролю та економії витрат ще на стадії проектування, оскільки таргет - костинг передбачає розрахунок собівартості виробу, виходячи з попередньо встановленої ціни реалізації. Ця ціна визначається за допомогою маркетингових досліджень, тобто фактично є очікуваною ринковою ціною продукту або послуги.

У принципі, використання цієї концепції не таке вже і складне, щоб стати неможливим для українських підприємств. Головна перешкода полягає в тому, що для успішного впровадження таргет-костингу в організації повинна бути налагоджена тісна взаємодія між різними підрозділами та працівниками; створена система управлінського обліку; колектив повинен бути єдиною командою, яка є досвідченою та сприймає мету своєї спільної праці [7].

Пізніше в японських організаціях поширення набула система кайзен-костинг – калькулювання в системі безперервного вдосконалення. Суть концепції “кайзер” полягає у тому, що покращення здійснюються безперервно, маленькими кроками та без значних затрат на їх реалізацію. Цільові показники зниження затрат при безперервному вдосконаленні встановлюються та застосовуються щомісяця. Аналіз відхилень затрат включає порівняння їх цільових показників із фактичними [6].

Діяльність кайзен на рівні окремих заводів, цехів чи виробничих ліній передбачає широке використання систем виробництва “ якраз вчасно ” (just-in-time system – JIT) та системи, яка передбачає автономне функціонування верстатів та виробничих ліній, які автоматично вимикаються при виникненні несправностей чи збоїв. Вважається, що вміле використання принципів кайзен-костинг дозволяє досить відчутно знижувати витрати на стадії виробництва – до 5% [8].

Перевагою кайзен-костингу є те, що він забезпечує постійне зменшення витрат й утримання їх на заданому рівні, а основним недоліком - необхідність мотивації працівників і корпоративної культури, що підтримує залучення персоналу в діяльність організації. Взаємодія методів таргет-костингу та кайзен-костингу дасть змогу ефективно управляти собівартістю.

Дуже широко в сучасній літературі описано метод АВС. За цим методом діяльність підприємства розглядається як процеси або робочі операції. Сума витрат підприємства впродовж періоду або витрат на певний вид продукції визначається на основі витрат на здійснення сукупності відповідних процесів і операцій. Перевагами методу АВС є: підвищення обґрунтованості віднесення накладних витрат на конкретний продукт; точніше калькулювання собівартості; забезпечення взаємозв'язку отримуваної інформації з процесом формування витрат. Недоліками є те, що він потребує суттєвих змін у системі бухгалтерського обліку й удосконалення систем інформаційної підтримки, що зумовлює зростання витрат на управління [2].

Вивчення наявних методичних підходів не дає підстав однозначно надати перевагу одному із методів, тому що кожен з них має свої переваги та недоліки. На нашу думку, найперспективнішим із запропонованих нами методів, особливо для молокопереробних підприємств, буде використання директ-костингу, який, у свою чергу, сприятиме спрощенню нормування обліку та контролю за рахунок скорочення статей витрат. Звіти про витрати виробництва, складені за допомогою системи директ-костингу, більшою мірою відповідатимуть інтересам управлінського персоналу. Перспективами подальших досліджень у поданому напрямі полягають у тому, що за наявності ведення управлінського обліку на молокопереробних підприємствах, які мають іноземні інвестиції та належать до великомасштабних підприємств, система директ-костингу буде актуальною.

Література:

1. Герасименко Ш. М. Про методи обліку витрат в умовах ринку / Ш. М. Герасименко // Проблемы повышения эффективности функционирования предприятий различных форм собственности. – Сб.: науч. тр. Дон-ГАУ, 2001.– С. 126-132.

2. Орлов О.А. Метод АВС. Міфи й реальність. Альтернатива. Економічні науки / О.А. Орлов // Вісник Хмельницького національного університету. – 2008. – Т.1. – №4. – С. 7-17.

3. Атамас П. Й. Управлінський облік: Навчальний посібник. – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 440 с.

4. Білоусова І., Чумаченко М. Проблеми обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції в промисловості // Бухгалтерський облік і аудит. – 2009. - № 4. - C. 3-10

5. Зосименко Т. І. Концептуально-методичні основи вітчизняного та іноземного досвіду управління витратами: [Електронний ресурс]. / Т. І. Зосименко. – Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/natural/Vcndtu/Ekon/2009_35/21.htm

6. Редченко К Маленькими шагами к большому успеху: кайзен-костинг [Електронний ресурс] / Константин Редченко. – Режим доступу: http://www.cfin.ru/ias/kaizen_costing.shtml

7. Славников Д. В. Тarget costing как метод целевого стратегического управления затратами: [Електронний ресурс] / Д. В. Славников – Режим доступу: http://www.mevriz.ru/articles/2005/6/3939.html

8. Kaizen Costing and Value Analysis // IFS White Paper, Oktober 2001 13. Tanaka T. Target costing at Toyota T. Tanaka / Journal of Cost Management. – [Vol. 7 No. 1]. – 1993. – pp. 4-11.