Экономические науки/ 7.Учет и аудит.

Секірина Наталля Володимирівна, Семашко Олександр Володимирович

Донецький національний університет економіки і торгівлі імені Михайла

Тугана-Барановського

Проблеми обліку загальновиробничих витрат і їх розподіл

Не дивлячись на те, що стандарти бухгалтерського обліку діють вже доволі довго, процедура розподілу загальновиробничих (ЗВВ) витрат є складною для багатьох працівників бухгалтерії.

Загальновиробничі витрати (долі ЗВВ) – це витрати на обслуговування і керування виробництвом, відповідно до П(С)БУ 16 [1]. Усі вони включаються до собівартості продукції, яка виробляється на певному підприємстві, за винятком тих,що не розподіляються. ЗВВ – це витрати які не можуть бути віднесені на якийсь конкретний об’єкт витрат.

Багато вчених вивчали проблему загальновиробничих витрат, наприклад: Є. Котляров та В. Корнилова в статті „Загальновиробничі вирати та їх розподіл” розглядають ЗВВ, їх складові, аналізують базу розподілу ЗВВ, наводять приклади можливих ситуацій на підприємстві [2]. Ці ж вчені в науковій роботі „Облік вират на виготовлення продукції: загальні питання” розглядають поняття витрат, їх класифікацію для цілей калькулювання, методи калькулювання, калькуляцію собівартості [3].

Нажаль, в цих роботах немає остаточних висновків з приводу розполіду непрямих витрат в кінці місяця, нерозглянуті деякі питання по визначенню сутності ЗВВ.

Метою статті є розгляд проблем обчислення загальновиробничих витрат та їх розподіл поміж групами виробляємих на підприємстві товарів, в залежності від розподільчої бази.

Порядок розподілу непрямих витрат не завжди зрозумілий бухгалтеру. По-перше, тому що існуюче законодавство до кінця не визначає сутності цієї категорії. По-друге, розподіл ЗВВ може бути різним на різних підприємствах, в залежності від видів діяльності.

Звісно, коли це не велика організація, з одним виробничим цехом де випускають переважно один вид продукції немає проблем з розподілом загальновиробничих витрат, тому що усі вони відносяться на цей один вид продукції, але якщо мова йде про велике підприємство тут з’являєтся багато питань.

Не завжди легко визначитись з тим,які витрати виробництва слід відносити до прямих, а які до ЗВВ. Взагалі то підриємство самостійно має право вибирати які витрати відносити на конкретний вид витрат: якщо керівництво підприємства ввжає за потрібне ускладнити первісний облік, воно може відразу деякі витрати відности до прямих, а якщо бухгалтеру легше провести потім перерахунок і розподіл витрат можна віднести їх до ЗВВ. Перелік останніх витрат постійно переглядається.

ЗВВ відносяться на 91 рахунок „Загальновиробничі витрати”, який закривається щомісяця та не має сальдо [4]. Звісно, що цей рахунок відкривають здебільшого виробничі підприємства, а торгові організації можуть зовсім не мати потреби в використанні рахунків 9 класу. Часто вони працюють по спрощенній системі і для відображеня витрат користуються лише рахунками 8 класу.

Деякі вчені вважають за потрібне розподілити ЗВВ на загальнозаводські і загальноцехові [2, с. 63]. Перші відповідають витратам на все виробництво на підприємстві, останні відповідяють витратам одного певного цеху. Прикладом першого виду витрат може бути заробітна платня прибиральниці, яка обслуговує усі підрозділи підприємства, а другого виду – заробітна платня начальника одного певного цеху.

ЗВВ розподіляються в задлежності від заробітної плати, займаємої теріторії, прямих витрат, об’єму діяльності, за витратою матеріалів та інше.

Наприклад: якщо це виробництво ювелірних виробів, на їх виготовлення необхідний великий обсяг витрат робочої сили, тому що це дуже тонка, копітка праця. В такому разі доцільно проводити розподіл по витратам на заробітну плату, тому що саме вона є яскравим відображеням трудомісткості праці і витрат на вироблення кожної одиниці продукції.

Якщо це підприємтсво з виготовлення металевих листів, платформ, труб, де доля людської праці не грає важливу роль в виробництві, і основну частину роботи виконує машина, а людина переважно веде нагляд, тоді найбільш оптимальним є розподіл ЗВВ на основі витрат матеріалів на виробництво.

Базою розподілу витрат на амортизацію транспортних засобів можуть виступати витрати на паливо, витрати на ремонтні роботи транспортних засобів, заробітна плата водіїв та інше.

Таким чином, можна зробити чіткий виновок про те, що розподільчою базою для загальновиробничих витрат мають виступати ті показники, які виходять з причинно-наслідкових зв‘язків, або ті прямі витрати які займають найбільшу долю в витратах на виробництво.

Загальна схема розподілу ЗВВ може виглядати таким чином:

1. Визначається сумма усіх витрат шляхом накопичення на 91 рахунку непрямих витрат.

2. Сума всіх загальновиробничих витрат розподіляється на долі (відсотки) в залежності від бази розподілу. Наприколад: ЗВВ – 5000 грн., сировина і матеріали на виріб 1 – 350 грн., на виріб 2 – 650 грн., що в суммі складає 1000 грн., або 100%. Доля витрат матеріалів на виріб 1 – 35%, на виріб 2 – 65%.

3. Знаходимо суму ЗВВ, розподілену на кожен вид товару. Таким чином, ЗВВ на перший виріб складає: 5000*35%/100%=1750 грн. І відповідно, на другий: 5000*65%/100%=3250 грн.

Слід зауважити, що загальновиробничі витрати розділють на постійні і змінні. А точніше умовно-постійні і умовно-змінні. Перший вид витрат переважно не залежить від об’єму виробничої продукції, це наприклад: арендна плата за приміщення де знаходиться виробництво. Умовно-змінні витрати залежать від обсягу виробленої продукції. До змінних ЗВВ належать витрати на обслуговування та управління виробництвом (цехів, дільниць), які змінюються майже прямо пропорційно до зміни обсягу виробництва. Ці витрати повністю розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних ЗВВ належать витрати на обслуговування й управління виробництвом, які залишаються майже незмінними при зміні обсягу виробництва. Ці витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин роботи, заробітної плати, обсягу виробництва, прямих витрат тощо) за нормальної потужності, тобто за очікуваного середнього обсягу виробництва протягом кількох років.

Звісно ж, що постоянні витрати не можуть бути постійними завжди. З часом ростуть витрати внаслідок інфляції, або роста рівня життя населення, або через інші причини. Таким чином, змінюється арендна плата, плата за опалення, заробітна плата технічного персоналу і т.д. Наприклад: якщо керівник цеху пройшов курси підвищення кваліфікації витрати на його заробітну плату збільшилися.

Але, всеж таки постає питання розподілу витрат на постійні та змінні. Наприклад: оплата праці робітника нараховується за фіксованою ставкою – 2500 грн. за 18 робочих днів в місяць. Може виникнути форс-мажорна ситуація, коли цей робітник декілька разів заміняв свого колегу і, таким чином, відпрацював більше, ніж потрібно часу, що призводить до нарахування доплат цьому робітнику. Але бухгалтер при розрахунку планової собівартості вже врахував звичайну суму оплати праці разом з усіма відрахуваннями від неї, тому що вважав їх постійними.

Це може привести до проблем з порівняням фактичних і планових витрат на собівартість, що може негативно впливати на процеси планування діяльності підприємства і побудову управлінського обліку. Нажаль, такі спірні питання не як не вирішуються існуючою-нормативною базою. Чи можна вважати постійними витрати, які не залежать від обягу виробництва, але часто змінюються? З огляду на останні події – це можуть бути комунальні послуги.

Щоб вирішити це питання можна постійними вважати витрати, сума яких не змінюється на протязі достатньо довгого часу, наприклад: одного року, і не залежить від обсягу виробництва.

На останьому етапі з’являється нерозподілена частина ЗВВ (яка розраховується як різниця між загальною сумою ЗВВ і розподіленою між об’єктами витрат). Нерозподілна частина не включається в виробничу собівартість, а відноситься на собівартість реалізованої продукції. Такі витрати можна взагалі не виділяти в окремий підпункт, і не відносити їх на собівартість реалізованої продукції. А відразу ж розподілити такі витрати на кожен окремий вид продукції.

Перелік літератури:

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 „Витрати” [Текст]: наказ Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. N 318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. N 27/4248.

2. Котляров Є. Загальновиробничі витрати і їх розподіл [Текст]/Є. Котляров, В. Корнилова//Бухгалтерія. – 2008. – № 16. – С. 62-67.

3. Котляров Є. Облік витрат на виготовлення продукції: загальні питання [Текст]/Є. Котляров, В. Корнилова//Бухгалтерія. – 2008. - № 10. – С. 45-50.

4. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій [Текст]: наказ Міністерства фінансів України від 30 ноября 1999. р. №291, зі змінами і доповненнями.