Огороднік К.А., Непийвода О. Г.

Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ

Бухгалтерського облік товарних запасів

Перехід до ринкової економіки, поява різноманітних організаційно-правових форм підприємств, залучення в сферу торговельної діяльності значної частини працюючого населення, розвиток конкуренції, необхідність широкого впровадження сучасного обладнання та прогресивних технологій зумовили пошук нових підходів до організації технологічних процесів на підприємствах торгівлі. Як наслідок, особливої актуальності набувають питання фінансового та управлінського обліку товарних запасів, оскільки вони є найбільш вагомою частиною активів торгового підприємства та займають особливе місце в складі майна. У підсистемі обліку товарних запасів формується інформаційна база для прийняття рішень щодо управління ними.

Вирішення цієї проблеми на сьогодні ускладнене значною кількістю як об’єктивних, так і суб’єктивних факторів. Так, організація обліку господарських процесів товароруху на сьогодні не дозволяє повною мірою задовольнити потреби керівництва в інформації для своєчасного прийняття оптимальних управлінських рішень. Необхідна інформація формується недостатньо оперативно, не є комплексною та систематизованою, аналітичні роботи часто проводяться без формулювання відповідних висновків та рекомендацій керівництву. Ці недоліки можна ефективно усунути лише шляхом впровадження комплексної всеохоплюючої інформаційної технології, придбання якої можуть собі дозволити лише найбільші підприємства. Інші труднощі, що виникають внаслідок нестабільності вітчизняного законодавства, надмірного податкового тиску, несприятливої загальноекономічної ситуації в країні, обмеженості споживчого попиту, подолати ще більш складно.

Проблеми методики обліку товарних запасів на підприємствах викликають особливий інтерес у вітчизняних фахівців. Так, теоретичні положення і практичні аспекти фінансового та управлінського обліку в цілому, та товарних запасів зокрема, обґрунтовані в роботах:  В.І. Бачинського, О.С. Бородкіна, Ф.Ф. Бутинця, С.Ф. Голова, А.П. Гринько, Ю.А. Вериги, В.І. Єфіменко, В.П. Завгороднього, О.В. Карпенко, М.В. Кужельного, Л.В. Нападовської, В.Г. Лінника, Я.В. Соколова,  В.В. Сопка, Н.М. Ткаченко, В.М. Костюченко, М.Г. Чумаченка,  Л.М. Янчевої та інших.

У зарубіжній літературі питання обліку запасів розкриті в роботах Міддлтона Д., Мюллера Г., Нідлза Б., Скоуна Т., Хорнгрена X.Т., Фостера Дж., Бріттона Е., Ватерстоуна К., Друрі К., Дональда І. Кізо, Джеррі Ж. Вейганта, Террі Д. Уорфілда та інших. Однак, питанням удосконалення бухгалтерського обліку товарних запасів приділено недостатньо уваги.

Товарні запаси знаходяться на ключовій позиції в структурі оборотних активів торговельного підприємства, оскільки саме процеси товароруху забезпечують основну частку прибутку підприємства від операційної діяльності. Тому метою статті є пошук напрямків вдосконалення обліку товарних ресурсів підприємств.

Для обліку руху та наявності товарних запасів Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій застосовується активний балансовий рахунок 28 “Товари”, що належить до другого класу рахунків.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку не передбачає, як та на якому рахунку повинна раціонально відображатись у бухгалтерському обліку первісна вартість товарів з урахуванням витрат на їх купівлю, транспортно-заготівельних витрат та витрат на доведення товарів до придатного для реалізації стану, як має відображатись у синтетичному та аналітичному обліку собівартість реалізованих товарів. За постулатом Д.Нікольсона і Дж.Рорбаха: «До собівартості продукції потрібно включати всі витрати по веденню підприємства, якщо тільки бажають отримати дійсну собівартість».[1]
За П(С)БО 9 “Запаси” 9, первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

- суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

- транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів).

- інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних характеристик запасів.[2]

У разі, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, такі запаси можуть оцінюватися та відображатися за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку не встановлює порядку обліку цих витрат. Згідно з П(С)БО 9 “Запаси” вказані витрати мають входити до первісної (балансової) вартості товарів та до фактичної собівартості товарів реалізованих. Але згідно з пунктом 9 положення тільки транспортно-заготівельні витрати мають узагальнюватись на окремий субрахунок до рахунку 28 “Товари”.[3]

Виходячи з економічного змісту витрат, які входять до первісної вартості товарів, а також логіки положень ПСБО 9 “Запаси”, всі ці витрати слід було б обліковувати на окремому рахунку. На думку І. Павлюка, можливі наступні три варіанти відображення в бухгалтерському обліку первісної вартості товарів:
    1. Витрати на придбання товарів, що зазначені у товарних документах постачальника, включаються безпосередньо до купівельної вартості товарів. Але при цьому необхідне додаткове калькулювання ціни кожного найменування отриманих від постачальника товарів з розподілом витрат на їх купівлю на кожний вид отриманих цінностей. Інші витрати на купівлю, доставку товарів та доведення їх до придатного для реалізації стану повинні бути віднесені за первинними документами при їх нарахуванні або сплаті на окремий аналітичний рахунок або субрахунок “Заготівельно-транспортні витрати” з наступним віднесенням цих витрат за розрахунком на основі середнього відсотка на фактичну собівартість реалізованих за місяць товарів.
    2. Всі витрати, що входять до первісної вартості товарів, обліковуються протягом місяця на аналітичному рахунку або субрахунку “Заготівельно-транспортні витрати”, а в кінці місяця розподіляються за розрахунком на основі середнього їх відсотка на залишок товарів і реалізовані за місяць товари, для включення до фактичної собівартості реалізованих товарів.
    3. Для обліку всіх витрат на купівлю, доставку товарів та доведення їх до придатного для реалізації стану на рахунку 28 “Товари” виділяється окремий субрахунок “Транспортно-заготівельні витрати” з виділенням в аналітичному обліку до нього аналітичних рахунків для кожного із наявних на підприємстві видів торгівлі (оптова, роздрібна, громадське харчування). В кінці місяця названі витрати розподіляються на залишок товарів і реалізовані товари в порядку, установленому тільки для транспортно-заготівельних витрат.[4]
Тому бухгалтери підприємств повинні самостійно вирішувати, як здійснювати аналітичний облік товарних запасів залежно від конкретних умов діяльності підприємства та ведення бухгалтерського обліку.
Способи відображення в синтетичному і аналітичному обліку фактичної собівартості товарних запасів (первісної, балансової вартості) та призначених для виробництва продукції (робіт, послуг), давно відпрацьовані теоретично і практично. Це означає, що завдання бухгалтера торговельного підприємства полягає у тому, щоб вибрати такий спосіб організації обліку запасів, який найбільше відповідає умовам діяльності.

Проблему відображення в бухгалтерському обліку фактичної собівартості (первісної вартості) запасів необхідно розв’язувати відпрацьованим, звичним способом з обліком транспортно-заготівельних витрат на окремому аналітичному рахунку або на рахунках до окремих субрахунків, а також списанням і розподілом цих витрат на об’єкти калькуляції за розрахунком на основі середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат.[5]
Отже, управління підприємством – це складний і відповідальний процес, який має свою стратегію і практику. Запаси для торговельного підприємства є основною статтею оборотних коштів та основою життєдіяльності підприємства. Тому достовірний облік їх на підприємстві є невід’ємною частиною управління, без якого неможливе досягнення поточних та довгострокових цілей підприємства.
Література:

1. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник для студентів вузів спеціальності «Облік і аудит»./ Вид. 2-ге, доп.і перероб. – Житомир: ЖІТІ, 2007. – 640с.
2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. / Все про бухгалтерський облік. – 2005. - №13.

3. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій від 30 листопада 1999р. № 291.

4. Основи бухгалтерського обліку на підприємствах і в організаціях України
– Павлюк І.М..: Практично-навч. посібник. – Івано-Франківськ: ІМЕ, 2007.

5. Бутинець Ф.Ф., Войналович О.П., Томашевська І.Л. Організація бухгалтерського обліку: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів / За ред. Ф.Ф. Бутинця. – 4-те вид. доп. і перероб. – Житомир: ПП «Рута» , 2006.