Економічні науки/7. Облік і аудит

Будзуляк Іванна Іванівна

Науковий керівник: Чубай Володимир Миколайович

Національний університет «Львівська політехніка», Україна, м. Львів

Облік і аналіз витрат виробництва на підприємствах лікеро-горілчаної промисловості в сучасних умовах ринкової економіки

Спиртове та лікеро-горілчане виробництво в Україні – одна з важливих галузей харчової промисловості. Однак продукція вітчизняних підприємств часто не конкурентоспроможна на зовнішньому ринку через низьку якість спирту та високу собівартість продукції. Актуальність досліджуваної теми зростає внаслідок змін у податковому законодавстві, зокрема щодо порядку визначення собівартості продукції.

Виробники спирту та алкогольної продукції об’єднані в Державний концерн “Укрспирт”, оскільки виготовляти спирт мають право лише державні підприємства. До складу концерну “Укрспирт” в 2011р. входили 11 обласних державних об’єднань спиртової промисловості, 116 підприємств з державною формою власності, які забезпечують 95% виробництва етилового спирту в країні, а також 13 асоційованих членів з різними формами власності. Основною проблемою підприємств, що входять до складу концерну є відсутність достатнього попиту на харчовий спирт через його невисоку якість. Також на підприємствах існують вільні виробничі потужності, завантажити які можна, удосконаливши виробничі лінії продукції для виробництва спиртовмісної продукції, зокрема технічного призначення (біопалива). У 2011р. підприємствами лікеро-горілчаного сектора вироблено 14416 тон біопалива, що в 7,1 рази більше ніж у 2010р. [1].

На вітчизняному ринку існує Спілка оптових виробників алкоголю і тютюну (СОВАТ), куди входять 10 найбільших виробників спирту – монополістів горілчаної промисловості, зокрема ДК «Баядера», ТМ «Олімп», ДК «Союз-Віктан».

Держава регулює ринок алкогольної продукції введенням акцизного податку. Станом на 2012р. мінімальна ціна на пляшку горілки становить 25 грн. Внаслідок щоквартального зростання ставки податку, кількість легальних підприємств зменшується, а частка сфальсифікованої продукції зростає. Така ситуація змушує підприємства переглядати свої виробничі програми, бюджет, скорочувати обсяги виробленої продукції, тим сам зменшуючи податкові надходження до бюджету. Держава, запроваджуючи такі регулятори спиртової та лікеро-горілчаної промисловості, сподівається на поповнення казни, в результаті, навпаки, скорочується величина сплаченого акцизного податку і зростає частка нелегально виробленої продукції, що зумовлює часті випадки отруєння і смерті.

Для отримання прибутку в жорстких умовах державної політики, значна кількість підприємств для покриття своїх витрат в процесі калькулювання до розрахунку собівартості включають адміністративні, збутові та інші операційні витрати. На основі повної собівартості визначається реалізаційна ціна. Підприємства відступають від норм П(С)БО 16 «Витрати», де зазначається, що до складу виробничої собівартості продукції необхідно включати прямі виробничі та загальновиробничі витрати. Склад загальновиробничих витрат у собівартості, визначеній за нормами податкового законодавства, частково відрізняється від передбаченого переліку згідно П(С)БО 16, внаслідок чого виникають податкові різниці. Наприклад, в податковому обліку не включається до розрахунку виробничої собівартості сума амортизації безоплатно отриманих необоротних активів, сума витрат, пов’язаних з ремонтом та поліпшенням основних засобів, що перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок року.

Комітет України з монополії на виробництво та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів розробив норми втрат спирту та готової продукції в лікеро-горілчаному виробництві. Однак така інструкція не відображає специфіку виробництва горілки чи лікерів, і часто підприємства розробляють власні норми конкретно під свій асортимент продукції.

Комітетом харчової промисловості України розроблено норми витрат і втрат допоміжних матеріалів в лікеро-горілчаному виробництві. Вони вказують норми витрат сировини під час виробництва продукції. Оформляється специфіка номенклатури товару, де вказується максимально допустимі норми витрачання сировини.

Лікеро-горілчане виробництво є матеріаломістким, оскільки в середньому по підприємствах, найбільшу питому вагу у структурі виробничих витрат займають матеріальні витрати. Наприклад, у структурі виробничої собівартості продукції ЗАТ «Львівський лікеро-горілчаний завод» у 2011р. найбільшу частку займали сировина і матеріали (спирт, м’ята, мед) – 28% і допоміжні матеріали (етикетки, ковпачки, пляшки, акцизні марки) – 50% собівартості.

Виготовлення сировини, що використовується у лікеро-горілчаній промисловості, має сезонний характер, тому підприємства закуповують і зберігають на складах сировину, для використання протягом року. Рекомендуємо оптимізувати розмір складських запасів та дотримуватись умов щодо їх зберігання в приміщенні – для кожного виду сировини виділити окрему ділянку складу, за якої закріпити матеріально-відповідальну особу. Планово-економічний відділ може розрахувати оптимальний обсяг замовлення, зокрема за моделлю Баумоля [1, с. 204], завдяки якому можна скоротити частку запасів, що тривалий час залишаються не використаними. Важливим заходом контролю витрат виробничих запасів є проведення щомісячної інвентаризації з метою виявлення залишків сировини, визначення її справедливої вартості, нестач і їх винуватців. Укладання вигідних контрактів на умовах постійних знижок також скоротить витрати на придбання матеріалів.

Виробництво основного складника алкогольних напоїв – спирту, жорстко контролюється з боку держави. Виробники алкогольної продукції несуть витрати, пов’язані із перевезенням спирту, оскільки спиртові заводи, що виготовляють сировину, розташовані переважно у сільській місцевості, а лікеро-горілчані підприємства, зосереджені на споживчий ринок, в містах. Рекомендуємо вести аналітичний облік транспортно-заготівельних витрат по кожному виду сировини, що перевозиться.

Виготовлення алкогольної продукції є масовим виробництвом. Більшість стадій виробництва є автоматизованими, тому для галузей лікеро-горілчаної промисловості типовою є незначна кількість робітників зайнятих у процесі виробництва та великі витрати на ремонт устаткування і зростання величини зносу виробничого устаткування. Переважно виробники алкогольної продукції використовують прямолінійний метод нарахування амортизації виробничого устаткування. Ми вважаємо, що це доцільно, оскільки обсяг виготовленої продукції загалом є однаковим протягом року і раціонально списувати знос виробничого обладнання рівними частинами протягом усього експлуатаційного періоду.

На організацію аналітичного обліку витрат впливають різноманітні фактори, основними серед яких є тип виробництва; технології; асортимент і кількість виробленої продукції; структура управління підприємством; організація обліку за місцями та центрами витрат і відповідальності; методи обліку витрат та калькулювання собівартості продукції; рівень автоматизації облікових робіт [2, c. 394]. Наприклад, у ЗАТ «Львівський лікеро-горілчаний завод» виділяють за видами виробництв облік витрат основного і допоміжного виробництва, за місцями виникнення – облік витрат в розрізі цехів виробництва лікерів, оцтів, тари, за об’єктами калькулювання – облік витрат за видами горілок, оцтів, лікерів. Робочим планом рахунків, що розроблений на основі Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств і організацій передбачено відкриття таких субрахунків: 231 «Основне виробництво», де обліковуються витрати цеху виробництва лікеро-горілчаних напоїв; 232 «Допоміжне виробництво» – відображаються витрати цехів тари, виробництва ковпачків; 233 «Обслуговуюче виробництво» – обліковуються витрати підрозділів, що призначені для обслуговування основного виробництва інструментами, енергією, транспортними послугами; 234 «Давальницьке виробництво» – витрати, пов'язані із переробкою давальницької сировини; 235 «Ремонт і обслуговування необоротних активів» – обліковуються витрати, понесені під час експлуатації, ремонту виробничого устаткування. Рекомендуємо підприємствам лікеро-горілчаної промисловості використовувати ці субрахунки, оскільки вони відображають специфіку виробництва алкогольної продукції та полегшують облік витрат допоміжного і обслуговуючого виробництв, щодо яких виникає проблема розподілу витрат між видами продукції.

Виробники алкогольних виробів проводять розподіл загальновиробничих витрат за встановленими відсотками торгової марки. Найбільший відсоток розподілу до суми загальновиробничих витрат належить продукції, на яку існує попит і встановлюється висока ціна. Такий спосіб розподілу витрат є доцільним при стабільному виробництві, оскільки відсотки списання загальновиробничих витрат протягом року не змінюються. В сучасних умовах економічного спаду потрібно використовувати більш гнучкі бази розподілу. Рекомендуємо здійснити розподіл загальновиробничих витрат відповідно до кількості виробленої продукції різних видів. При збільшені виробництва певного виду продукції, зростатиме частка змінних загальновиробничих витрат, що списуватиметься на витрати виробництва продукції цього виду.

Ми пропонуємо підприємствам лікеро-горілчаної промисловості запровадити управлінський облік, який дасть змогу більше уваги приділяти обліку і розподілу непрямих витрат та формуванню планової калькуляції і зіставленню її даних із даними фактичної калькуляції тощо.

Незважаючи на економічну кризу виробництво лікеро-горілчаної продукції зростає. Відбувся спад виготовлення лікерів, спиртових та солодких настоянок під час впровадження високих ставок акцизу у 2010р. до 11, 7 дал. Однак виробництво горілки і виноградних вин продовжує зростати і в 2010р. становить відповідно 42,5 млн. дал. і 29,6 млн. дал. Однак за січень-вересень 2011р. в Україні порівняно з аналогічним періодом 2010р. зменшилося виробництво горілки та інших міцних спиртних напоїв на 22,5 % – до 23,1 млн дал. Лікеро-горілчана промисловість завжди була інвестиційно приваблива, незважаючи на спад виробництва. За величиною кредитування виробництво напоїв та тютюнових виробів займає друге місце після переробної галузі в сумі 1159 млн. грн. у 2011р. [3]. На рис.1.1 відображено обсяг виробництва алкогольних напоїв за 2003-2010 рр.

Рис.1.1. Обсяги виготовлення алкогольної продукції в Україні

за 2003-2010 рр.

Отже, основними недоліками проаналізованої галузі є непродумана державна політика, завищення ставок акцизного податку, хаотична зміна законодавства, яка не узгоджує норми податкового, бухгалтерського, управлінського обліків. Виробництво алкогольної продукції є матеріаломістким видом економічної діяльності із невеликим асортиментом, і тому обліковий процес в першу чергу повинен бути спрямований на контроль за обліком матеріальних витрат.

Література:

1. Партин Г.О. Управлінський облік : навч. посібник / Г.О. Партин, А.Г. Загородній. – 2-ге вид., випр. і доп. – К. : Знання, 2007. – 303 с.

2. Організація бухгалтерського обліку : навч. посібник / Ф.Ф. Бутинець, О.В Олійник, М.М. Шигун, С.М. Шуленова. – Ж. : ЖІТІ, 2001. – 576 с.

3. Статистичний щорічник України за 2010 р. – К., 2011 р. / [Електронний ресурс] / Режим доступу: http://library.oseu.edu.ua/docs/StatSchorichnyk%20Ukra

iny%202010.pdf