студентка 4 курсу, Вийтюк О.В.

Приватний вищий навчальний заклад

“Буковинський університет”, Україна

ТЕРМІНОЛОГІЧНІ ПРОБЛЕМИ В П(С)БО ТА МІЖНАРОДНИХ СТАНДАРТАХ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ

                                                

Результати перетворень у бухгалтерському обліку за останні роки можна оціню­вати по-різному. Науковці і практики єдині в розумінні того, що перехід до ринкових умов господарювання зумовлює потребу перегляду теоретичних і практичних поло­жень бухгалтерського обліку щодо складу його об'єктів, а також методики фор­мування й обробки облікової інформації, виходячи з наявного господарського механізму. Однак досі щодо шляхів перебудови бухгалтерського обліку серед фа­хівців не існує єдності, часто їхні позиції протилежні. Так, деякі науковці вважа­ють, що система бухгалтерського обліку, успадкована від колишнього Радянсько­го Союзу, у поєднанні з комп'ютерними технологіями в науковому плані була на рівні світових стандартів і на сьогодні без істотних змін здатна забезпечити ін­формацією будь-якого користувача: державні органи, акціонерів, кредиторів то­що. Інші взагалі не сприймають успадковану систему обліку і переконані у необхідності цілковитого переходу на Міжнародні стандарти фінансової звітності відмови від національної моделі бухгалтерського обліку.

Вивчення літературних джерел свідчить, що більшість науковців займають конструктивну, виважену позицію, яку академік М.Г. Чумаченко визначив так: "Бухгалтерський облік, що дістався нам з часів СРСР, не влаштовує нас через низку причин. Та відмовлятися від нього зовсім не можна. Це не науково. Дещо необхідно зберегти, щоб надалі використати ті починання, які не змогли поширитися за умов централізованої економіки" [1, с. 51].

Деформування національної моделі бухгалтерського обліку жодним чином не передбачає її замкнутість і самодостатність. Ця модель має формуватися під впли­вом сучасних концепцій, вітчизняної та світової бухгалтерської й економічної на­ук. Усе найкраще має бути запозичено, але не скопійовано. При визначенні та тлумаченні нових понять необхідно використовувати термінологію вітчизняного законодавства та усталені терміни, притаманні вітчизняній економічній науці і зрозумілі практикам.

Проблема запровадження термінології Міжнародних стандартів фінансової звітності полягає не тільки в різних мовних традиціях упорядників та користува­чів стандартів, а й у теоретичному базисі.

Одним із принципів підготовки фінансової звітності, який висувають Між­народні стандарти фінансової звітності, є превалювання суті над формою при ві­дображенні господарських операцій, тобто події та явища необхідно відобража­ти відповідно до їхньої суті та економічних реалій, а не лише виходячи з їхньої юридичної форми.

Водночас самі ж ідеологи міжнародних стандартів, визначаючи окремі термі­ни, не завжди дотримуються цієї вимоги. Зокрема, у новому МСФЗ 5 "Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність" продовжено тради­цію МСБО визначати "непоточні активи" як такі, що не відповідають визнанню поточного активу. Таке саме визначення "необоротних активів" перенесено у віт­чизняну термінологію. Воно не лише не розкриває економічної суті, а й непра­вильно характеризує основні засоби, нематеріальні активи та довгострокові біо­логічні активи, які підпадають під таке визначення.

Ці активи, на відміну від оборотних засобів, використовуються досить три­валий час, але з цього не випливає, що вони не обертаються. Основні засоби та нематеріальні активи не споживаються за один операційний цикл, однак вони втрачають частину своєї вартості, яка через амортизацію включається до собі­вартості виготовленої продукції (товарів, робіт, послуг) або відноситься до ін­ших витрат підприємства. За період корисного використання вартість виробни­чих основних засобів цілком переноситься на створюваний продукт, відповідно у повному обсязі утворюється джерело їх відтворення. Таким чином, основний капітал підприємства здійснює повний оборот - придбання (створення) - спо­живання - відтворення. Перший етап цього обороту представлено незаверше­ними капітальними інвестиціями. Відтак використання терміна "необоротні ак­тиви", який є основною класифікаційною ознакою, за якою узагальнюються в одну групу неоднорідні активи, не відповідає економічній суті самих активів та процесу їх відтворення.

Фінансові інвестиції, як правило, є ліквідними активами та джерелом дохо­ду і виконують резервну функцію, віднесення їх до категорії довгострокових зу­мовлено планами підприємства отримувати економічні вигоди від володіння ни­ми протягом тривалого часу.

Тому доцільно щодо основних засобів, нематеріальних активів, незаверше­них капітальних інвестицій, довгострокових фінансових інвестицій та довгостро­кових біологічних активів замість терміна "необоротні активи" вживати термін “довгострокові активи”.

Іншим прикладом термінологічного прагматизму є визначення "власний ка­пітал", наведене у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів за Міжнародними стандартами фінансової звітності, — залишкова частка в активах суб'єкта господарювання після вирахування всіх його зобов'язань. Ана­логічне тлумачення "власного капіталу" наведено у національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Визначення не розкриває економічний зміст категорії "власний капітал", а ілюструє співвідношення елементів балансу і виходить з балансового рівняння. За такою логікою так само правильним є твердження, що зобов'язання - це час­тина в активах підприємства, що залишається після вирахування його власного капіталу. Методологія визначення розміру кожної зі складових власного капіта­лу ґрунтується на подвійному записі і визначається на рахунках бухгалтерського обліку. Таким чином, визначення "власного капіталу" навіть не пов'язане з порядком його визначення.

Слід також зауважити, що національні стандарти містять два різних терміни з майже тотожним тлумаченням. Зокрема у П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств" визначено, що активи підприємства за вирахуванням його зобов'язань - це чисті активи. Виходячи з термінологічної логіки національних стандартів, "власний ка­пітал" та "чисті активи" - це одна категорія. Однак "чисті активи" це аналітич­ний показник, який визначається розрахунковим шляхом та відображає вартість активів підприємства, не обтяжених зобов'язаннями, тоді як власний капітал це насамперед складова пасиву балансу, а як правильно зазначає професор В.В. Соп­ко, "пасив" у бухгалтерському обліку означає відображення права власності.

Щонайменше три суб'єкти економічних відносин по-різному розглядають власний капітал. Цими суб'єктами є власники, підприємство та кредитори. Від­повідно до інтересів власників капітал відображає обсяг їхнього права, водночас для підприємства це власне джерело формування його засобів, для кредиторів власний капітал - критерій оцінки надійності та гарант виконання підприєм­ством своїх зобов'язань.

Таким чином, визначення терміна "власний капітал", яке вживається і в міжнародних, і в національних стандартах, не несе жодного змістового наванта­ження, більше того, спотворює зміст категорії.

Виходячи з вищенаведеного, доцільно запропонувати застосовувати таке виз­начення: "Власний капітал - вартісний вираз обсягу прав власників та розміру власних джерел активів підприємства".

Існує й позитивний досвід запровадження термінів Міжнародних стандартів фі­нансової звітності, зокрема у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 30 "Біо­логічні активи" (далі - П(С)БО 30). Однією з новацій стандарту є запровадження нової облікової категорії - "біологічні активи". Слід зауважити, що це не можна вважати цілковитим запозиченням, оскільки існує вітчизняний досвід виокремлення подібної категорії, зокрема у підручниках з бухгалтерського обліку 20-х років ми­нулого століття робоча худоба, тварини основного стада узагальнювались категорією "живий інвентар" і розглядалися окремо від основних та оборотних засобів.

Відповідно до МСБО 41 "Сільське господарство" біологічний актив - це жива тварина або рослина. Таке всеохоплююче та неконкретне визначення більш характерне для підручника з природознавства, а не стандарту бухгалтерського об­ліку. У визначенні розкривається лише одна складова терміна, а саме "біологіч­ний", хоча, враховуючи особливість бухгалтерської термінології, акцент слід ро­бити на "активові", оскільки не кожна жива тварина та рослина є активом і відповідно об'єктом бухгалтерського обліку. Враховуючи цей недолік у націо­нальному стандарті, було запропоновано таке визначення: "Біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сіль­ськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також прино­сити в інший спосіб економічні вигоди". Таке визначення узгоджується з визна­ченням "біологічні ресурси", наведеним у Міжнародній конвенції про захист біологічного різноманіття. Зокрема це генетичні ресурси, організми, їх частини, популяції, інші біотичні компоненти екосистеми, які мають фактичну або потен­ційну цінність для людства, але при цьому чітко окреслені ті з них, які є об'єк­тами бухгалтерського обліку.

При цьому, на відміну від МСБО 41 "Сільське господарство", виходячи з вітчизняної облікової практики, у національному стандарті біологічні активи по­діляються на довгострокові, які відображаються у складі довгострокових активів, та поточні, які відображаються у складі оборотних активів.

Деформування національної моделі бухгалтерського обліку жодним чином не передбачає її замкнутість і самодостатність. Удосконалюючи її, слід використовувати дефініції вітчиз­няного законодавства та терміни, які є усталеними та притаманними вітчизня­ній економічній науці і зрозумілі практикам.

         Література:

1. Канцуров О.О. Застосування термінології міжнародних стандартів бухгалтерського обліку у нормативно-правовій базі України // Фінанси України, № 8, 2006. – с. 51-54.

2. Ловінська Л.Г. Уніфікація термінології бухгалтерського обліку – передумова створення національної системи бухгалтерського обліку в Україні // Фінанси України, № 8, 2006. – с. 33 - 40.