Економічні науки/7. Облік та аудит

Єфременко О. В.

Східноукраїнський національний університет ім. В. Даля, Україна

Облік фінансових інвестицій при об’єднанні підприємств

Міністерство фінансів України поступово вносить зміни до нормативних актів стосовно бухгалтерського обліку, наближуючи їх до міжнародних та зменшуючи прогалину між вітчизняною системою обліку та загальноприйнятою європейською. Процес реформування обліку в Україні останнім часом активізувався. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО) зазнають істотних змін та доповнень, з’являються нові П(С)БО, що вимагають змін в Плані рахунків та у формах звітності. Так, наказом Міністерства фінансів України від 31.05.2008 р. № 756 були затверджені зміни до П(С)БО 2 «Баланс», П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств» та П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єктів малого підприємництва».

Істотних поправок та найбільших змін зазнав П(С)БО 19, який з 01.07.2008 р. визначає порядок відображення в обліку та звітності придбання інших підприємств та (або) об’єднання видів їх діяльності, гудвілу, що виник при об’єднанні. Положення П(С)БО 19 частково кореспондує з вимогами П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» та П(С)БО 20 «Консолідована фінансова звітність». Чинна редакція П(С)БО 19 відрізняється від попередньої, перш за все, відсутністю норм стосовно обліку злиття підприємств та появою вимог до обліку об’єднання видів діяльності підприємств.

Так, об'єднання підприємств та (або) видів їх господарської діяльності (далі ОП) – це поєднання окремих підприємств та (або) видів їх діяльності в одне підприємство з метою одержання доходів, зниження витрат або отримання економічних вигод у інший спосіб. Поєднання може відбуватися шляхом приєднання одного підприємства (його компонента) до іншого, придбання всіх чистих активів (деяких чистих активів), прийняття зобов'язань або придбання капіталу іншого підприємства з метою одержання контролю одним підприємством над чистими активами та діяльністю іншого підприємства. Важливо, що не є ОП, яке контролюється тією самою стороною (сторонами) до і після поєднання й такий контроль не є тимчасовим.

За загальним правилом, якщо ОП досягається в одній операції обміну, то датою обміну вважається дата придбання. Якщо ж об'єднання здійснюється більш ніж за однією операцією обміну (наприклад, коли ОП здійснюється поетапно шляхом послідовного придбання пакетів акцій), датою обміну вважається дата, на яку кожна окрема фінансова інвестиція відображена покупцем у бухгалтерському обліку. Якщо ОП здійснюється поетапно (наприклад, шляхом послідовного придбання акцій), то кожна операція відображається окремо за справедливою вартістю придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань, а вартість окремих інвестицій поетапно порівнюється з часткою покупця у справедливій вартості ідентифікованих активів і зобов'язань, які придбані на кожному етапі.
В цілому, ОП відображається в обліку за вартістю, яка є сумою сплачених грошових коштів або їх еквівалентів.  Якщо ОП здійснюється шляхом передачі інших активів або прийняття на себе зобов'язання, то вартість дорівнює справедливій вартості (на дату обміну) активів або зобов'язань, наданих покупцем в обмін на контроль за чистими активами іншого підприємства, збільшеної на суму витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням. 
У разі придбання контрольного пакета акцій (капіталу) іншого підприємства покупець, починаючи з дати придбання, повинен відображати придбані акції (частку в капіталі) у складі фінансових інвестицій  на рахунку 14 "Довгострокові фінансові інвестиції"  та у відповідному рядку Балансу.
Після ОП складається  індивідуальна фінансова звітність кожним підприємство та консолідована фінансова звітність за всю групу підприємств – материнським підприємством. Слід також, звертати увагу на вимоги відображення інформації про ОП у примітках до фінансової звітності. Так, покупець має вказати: назву та загальну характеристику підприємств, що об'єдналися; дату об'єднання та інформацію про закриття або продаж складової частини діяльності об'єднаних підприємств та (або) видів їх господарської діяльності. Якщо відбулося придбання підприємства (контрольного пакета акцій), наводиться інформація про: відсоток придбаних акцій з правом голосу; характер і сума забезпечення реструктуризації та інших витрат на закриття підприємства, які виникають в результаті придбання і визнані на дату придбання; вартість ОП і опис активів або зобов'язань, що надаються або повинні бути надані покупцем у порядку оплати. У разі, коли емісія акцій відбувається на частину вартості ОП, зазначають: кількість випущених та фактично розміщених акцій (інших інструментів власного капіталу); справедливу вартість цих акцій (інших інструментів власного капіталу) та обґрунтування її визначення.
Таким чином, П(С)БО 19 зазнав докорінних змін. Норми, що в ньому закріплені, направлені на вирішення проблеми розвитку обліку фінансових інвестицій та відображення міжнародного сучасного досвіду. Цей стандарт не застосовується до обліку часток у спільних підприємствах та до операцій щодо ОП, які поєднуються для створення спільного підприємства, перебувають під спільним контролем чи поєднуються шляхом злиття. Хоча попередня редакція П(С)БО 19 містила норми, стосовно обліку злиття підприємств. В свою чергу дане положення необхідно роз’яснити уповноваженим офіційним органам та надати певні рекомендації для врегулювання перехідних моментів від попередньої методики обліку ОП до нової. Зміни у змісті нормативних документів слід враховувати при розробці методичної і учбової літератури та в практичній діяльності бухгалтера.

Література:

1. Наказ Міністерства фінансів України Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку від 31.05.2008 р. № 756.

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 19 "Об’єднання підприємств", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 р. № 163