Экономические науки/7.Учет и аудит.

Козлова С. А.

Институт экономики, управления и природопользования

Сибирского федерального университета, Россия

Оценка аудиторского риска при проверке организаций, выполняющих функции застройщика

Деятельность строительных организаций в силу специфики бизнес-процессов сопряжена с хозяйственными рисками, которые будут с большой вероятностью иметь финансовые последствия и, следовательно, оказывать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность (далее – отчетность), хотя не все риски хозяйственной деятельности обязательно ведут к рискам ее существенного искажения. По ФПСАД №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» в ходе аудиторской проверки деятельности экономического субъекта, в т.ч. строительной организации, необходимо оценивать риски существенного искажения информации в отчетности, сопряженные с особенностями деятельности аудируемого лица. Причем эти риски нельзя свести к нулю. В связи с этим основная задача аудитора - оценить риски для сбора аудиторских доказательств, позволяющих выразить соответствующее мнение о достоверности отчетности.

Цель данного исследования – проанализировать риски, связанные с деятельностью строительной организации и разработать подходы к их определению.

Для достижения поставленной цели сформулированы следующие задачи: исследовать риски, имеющиеся в деятельности строительных организаций; оценить влияние рисков на возможность искажения показателей в отчетности деятельности строительных организаций; разработать рекомендации по проведению аудита отчетности на основе полученной оценки.

Бизнес-процесс «Строительство объекта недвижимости» при возведении многоэтажного жилого дома можно описать следующими операциями:

1) разработка проектно-сметной документации;

2) экспертиза проекта;

3) оформление земельного участка под строительство (аренда или приобретение);

4) получение разрешения на строительство;

5) привлечение инвесторов, заключение договоров долевого строительства;

6) проведение строительных работ на объекте недвижимости (подготовка строительной площадки; установка строительных машин и механизмов; выполнение земельных работ; выполнение работ нулевого цикла, выполнение монтажных работ; прокладка сетей, коммуникаций);

7) сдача объекта недвижимости заказчику.

Эти операции оказывают существенное влияние на деятельность строительной организации, и в связи с этим существуют следующие риски [3,56]:

1) риск неосуществимости инвестиционного проекта:

- неверное прогнозирование инвестиционной ситуации;

- использование недостоверной исходной информации;

- ограниченность круга инвесторов;

2) риск недополучения необходимых для реализации инвестиционно-строительного проекта материально-технических ресурсов и технологического оборудования из-за срыва заключенных договоров по поставке:

- непредвиденная негативная экономическая ситуация у поставщиков;

- принятие поставщиком решения об изменении условий договора – сроков, цен, объемов, требований к качеству поставляемой продукции;

- расторжение договора и невозвращение авансов полученных, что в дальнейшем ведет к рассмотрению претензий в судебном порядке;

3) риск сложности сбыта объекта недвижимости (и, как следствие, риск убыточности проекта):

- изменение структуры и сокращение потребности в данном типе жилых помещений;

- замещение данного типа жилых помещений иными типами (такими, как малоэтажные объекты жилищного строительства), предлагаемые другими строительными компаниями;

4) риск неполного или несвоевременного получения оплаты от инвестора согласно графику платежей:

- экономическая стабильность в регионе, государстве;

- отсутствие финансовых ресурсов;

5) риск срыва собственных планов производства строительно-монтажных работ:

- неблагоприятные погодно-климатические условия;

- непредвиденный недостаток собственных оборотных средств;

- технические аварии

Аудитору на этапе планирования необходимо провести оценку рисков бизнес-процессов по следующим направлениям [2,18]:

- анализ показателей, характеризующих бизнес-процессы (ответственные должностные лица, технология процесса строительства, вход процесса (сырье, материалы, документация, информация, персонал, используемые однократно), ресурсы (информация, персонал, оборудование, программное обеспечение, многократно используемые в процессе), выход процесса (объект недвижимости, завершенный строительством);

- анализ рисков бизнес-процессов (выявление факторов и обстоятельств возможного проявления риска; оценка возможного влияния рисков на искажение информации);

- оценка эффективности контрольной среды (проверка соблюдения ограничений несанкционированного доступа к ресурсам и информации; санкционирования действий до их совершения; проверка подотчетности исполнителей);

- анализ системы учетно-аналитического обеспечения управления бизнес-процессов (оценка соответствия используемых методов и способов бухгалтерского и налогового учета требованиям законодательства; оценка методов и процедур сбора и передачи информации).

Исходя из бизнес-процессов строительной организации аудитору необходимо обратить особое внимание на отражение в учете и отчетности следующих вопросов, которые могут повлиять на выражение мнения о достоверности отчетности:

1) дата получения разрешения на строительство объекта, земельного участка в собственность (аренду), учредительные документы строительной организации;

2) проверка на соответствие положениям принятой учетной политики фактического учета операций при выполнении договоров строительства;

3) отражение в учете привлеченных денежных средств инвесторов: договоры участия в долевом строительстве; регистры учета по счету 86 «Целевое финансирование» по соответствующим субсчетам, сопоставление сумм полученных средств от инвесторов с фактическими капитальными затратами (полнота, своевременность отражения и организация аналитического учета);

4) соответствие построенных (строящихся) объектов недвижимости сметной документации, проверка на соответствие сданных работ условиям, предусмотренным договорами, сроков сдачи объекта недвижимости: проектно-сметная документация; акт приема-сдачи выполненных работ; справка о стоимости работ; договоры участия в долевом строительстве;

5) полнота отражения и тождественность данных синтетического и аналитического учета по полученным доходам и исчисленному НДС: регистры налогового учета, налоговая декларация по НДС, регистры по счетам 68 «Расчеты с бюджетом», 90 «Продажи», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 86 «Целевое финансирование»;

6) состав и точность измерения расходов по объекту недвижимости, отклонений от смет, а также соответствия понесенных расходов полученным доходам по объектам строительства: первичные учетные документы, акты по форме КС-2 (КС-3), акты на списание материалов и другие оправдательные документы, регистры бухгалтерского учета по счетам: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 90 «Продажи», 86 «Целевое финансирование»;

7) проверка показателей отчетности.

Среди типичных ошибок при формировании информации о результатах деятельности строительных организаций можно отметить следующие, непосредственно влияющие на достоверность отчетности:

- отсутствие или ненадлежащая организация аналитического учета по инвесторам и объектам строительства, что оказывает влияние на адекватность формирования доходов и расходов в отчетности;

- нарушение критериев признания временных сооружений в составе основных средств, материально-производственных запасов;

- несвоевременное отражение операций в первичных учетных документах, учетных регистрах (документы по работам, выполненным в одном отчетном периоде по причине сезонности отражены в документах в другом отчетном периоде);

- затраты на содержание заказчика-застройщика, осуществляющего строительство нескольких объектов недвижимости, не распределены по объектам строительства, а отнесены в полной сумме на законченный строительством объект;

- фактические расходы на содержание заказчика не соответствуют величине, установленной в договоре;

- использование средств экономии после окончания строительства не в соответствии с положениями договора долевого участия;

- нарушение сроков сдачи объекта недвижимости участникам долевого строительства, отсутствие дополнительного соглашения на продление срока договоров участия в долевом строительстве.

Ввиду возможности наличия искажений в отчетности экономического субъекта, в т.ч. и строительной организации, необходимо на всех стадиях выполнения аудита оценивать уровень существенности. Это дает возможность получить разумную уверенность в том, что отчетность за проверяемый период не содержит существенных искажений. На основании принципа существенности аудитор планирует проведение аудита, в том числе определяет методы отбора подлежащих проверке элементов. Существенность в выборочной проверке - это общий показатель, однако он применяется в отношении конкретных сальдо счетов как допустимая по размеру ошибка. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы аудита каждого конкретного счета, и прежде всего при расчете размера выборки. В процессе сбора аудиторских доказательств аудитор получает значение общей ошибки – суммарного искажения в учете или отчетности. Для выражения мнения о достоверности отчетности с учетом выявленных искажений аудитор на этапе завершения проверки проводит сопоставление величины общей ошибки и допустимой ошибки. Если общая ошибка меньше величины допустимой ошибки, то аудитор выражает мнение о достоверности отчетности во всех существенных отношениях. В случае же если общая ошибка превышает величину допустимой ошибки, то необходимо провести дополнительные выборочные процедуры и анализ рисков существенного искажения информации. Если выявленные искажения существенны, но не всеобъемлющи, то аудитор выражает мнение с оговоркой. В том случае, если выявленные искажения существенны и носят всеобъемлющий характер, то аудитор выражает отрицательное мнение, либо отказ от выражения мнения в аудиторском заключении.

В ходе проведенного исследования были определены риски, характеризующие особенности деятельности строительных организаций в разрезе бизнес-процессов. Также было определено влияние таких рисков на достоверность показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности строительной организации. В работе сделана попытка рассмотреть риски во взаимосвязи с уровнем существенности для выражения мнения о достоверности отчетности.

Литература:

1. Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности [Электронный ресурс]: федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №1/2010: утв. приказом Министерства финансов РФ от 20 мая 2010 г. №46н. URL: http://www.minfin.ru/ru/ accounting/audit/standarts/standarts_audit/

2. Веркеева Е.В. Учетно-аналитическое обеспечение внутреннего аудита в корпорациях [Электронный ресурс]: автореф. дис. … канд. экон. наук / Е.В. Веркеева. - URL: http://www.marstu.net/

3. Донцова Л.В. Инвестиционно-строительная деятельность: назначение, функции, участники, экономические риски [Текст] / Л.В. Донцова // Менеджмент в России и за рубежом. — 1998. — №6. – С.40-61