Актуальні питання застосування методу участі в капіталі для обліку фінансових інвестицій

Островська О.А.

Науковий керівник Присяжнюк С.В.

Вінницький торговельно – економічний інститут, КНТЕУ, Україна

Актуальні питання застосування методу участі в капіталі для обліку фінансових інвестицій

Найбільш поширеним в обліку фінансових інвестицій в асоційовані підприємства є застосування методу участі в капіталі. Певні складнощі у його практичному застосуванні обумовлюють потребу більш докладно висвітлити особливості застосування методу участі в капіталі згідно з положенням бухгалтерського обліку (ПБО) 12 «Фінансові інвестиції».

Аналіз публікацій свідчить, що під час висвітлення порядку застосування методу участі в капіталі згідно з ПБО докладно розглядався тільки один аспект - коригування балансової вартості фінансової інвестиції залежно від зміни власного капіталу об'єкта інвестування з урахуванням при цьому виплати дивідендів [1]. Існують деякі аспекти застосування методу участі в капіталі, які було розглянуто тільки відповідно до міжнародних стандартів [2]. До них належать облік продажу чи передачі активів між залежними підприємствами, облік гудвілу, який може виникнути при придбанні частки в капіталі асоційованих чи спільних підприємств, облік зниження корисності фінансової інвестиції. Застосування методу участі в капіталі згідно з національним положенням має свої особливості.

Метою дослідження є – висвітлення порядку ведення обліку фінансових інвестицій із використанням методу участі в капіталі згідно з ПБО 12 «Фінансові інвестиції», зокрема облік господарських операцій між залежними підприємствами, облік гудвілу та зниження корисності фінансової інвестиції [5].

Так, згідно з ПБО 12: метод участі в капіталі - метод обліку інвестицій, за яким балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму збільшення (зменшення) частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування [5]. При цьому мають бути виключені ті зміни, які є результатом операцій між інвестором та об'єктом інвестування.

Слід зазначити, що метод участі в капіталі використовують для обліку фінансових інвестицій в асоційовані, спільні та дочірні підприємства.

Разом з тим, метод участі в капіталі не використовують для обліку інвестицій в асоційовані, спільні або дочірні підприємства, якщо:

· фінансові інвестиції придбані та утримуються виключно для продажу протягом дванадцяти місяців з дати придбання;

· підприємства ведуть діяльність в умовах, які обмежують їх спроможність передавати кошти інвестору протягом періоду, що перевищує дванадцять місяців.

За вище зазначених умов фінансові інвестиції відображують на дату балансу за справедливою вартістю разом із сумами зменшення (збільшення) їх балансової вартості у складі інших доходів (витрат). Якщо справедливу вартість фінансової інвестиції визначити неможливо, її відображують за собівартістю з урахуванням зменшення корисності цього активу. На момент виникнення фінансову інвестицію відображують за її собівартістю.

У разі використання методу участі в капіталі існують спеціальні правила відображення операцій з продажу чи передачі активів між інвестором та асоційованим чи спільним підприємством.

Якщо інвестор (контрольний учасник, інвестор асоційованого підприємства) вносить або продає активи спільному, асоційованому підприємству, відповідно і передає значні ризики та вигоди, пов'язані з їх володінням, то в складі фінансових результатів звітного періоду відображують лише ту частину прибутку (збитку), яка припадає на частку інших інвесторів спільного, асоційованого підприємства відповідно [5].

Суму прибутку (збитку) від внеску або продажу спільному, асоційованому підприємству активів, що припадає на частку інвестора, включають до складу доходів (витрат) майбутніх періодів із визнанням їх прибутком (збитком) інвестора тільки після продажу спільним, асоційованим підприємством цього активу іншим особам або в періодах амортизації одержаних чи придбаних необоротних активів. Цей актив вважається проданим спільним, асоційованим підприємством у межах кількості й вартості подібних активів, реалізованих ним після його одержання.

Як уже зазначалося, відповідно до ПБО 12 при застосуванні методу участі в капіталі балансова вартість інвестицій в асоційоване підприємство зменшується (збільшується) на суму амортизації різниці між собівартістю фінансової інвестиції в асоційоване підприємство і часткою інвестора в балансовій вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань на дату придбання. Амортизація суми такої різниці здійснюється в порядку, визначеному ПБО 19 «Об'єднання підприємств».

У ПБО 19 наведено визначення гудвілу як перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання
Проаналізувавши порядок застосування методу участі в капіталі згідно з ПБО 12, установлено, що його суттєвим недоліком є складність реалізації на практиці. Процедура коригування доходів і витрат, яку застосовують при реалізації (передачі) активів між інвестором та спільним чи асоційованим підприємством з визнанням при цьому доходів (витрат) майбутніх періодів, занадто складна та потребує надання об’єктом інвестування інвестору (чи інвестором об'єкту інвестування) інформації щодо реалізації активів, подібних до отриманих, а також інформації щодо амортизації необоротних активів, отриманих при таких операціях. Тому доволі часто у практичній обліковій діяльності ПБО 12 не застосовують. У такому разі використання методу участі в капіталі обмежується тільки визнанням збільшення (зменшення) балансової вартості інвестиції на суму зміни власного капіталу об'єкта інвестування з урахуванням отриманих дивідендів.

Удосконалити існуючий порядок застосування методу участі в капіталі можна гармонізацією ПБО 12 з Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку (МСБО) 28 «Інвестиції в асоційовані підприємства». У МСБО 28 зазначено, що «багато процедур, прийнятних для застосування методу участі в капіталі, подібні до процедур консолідації, визначених МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти». До того ж загальні концепції, які є основоположними для процедур, що застосовують в обліку придбання дочірнього підприємства, прийняті також для обліку придбання інвестиції в асоційоване підприємство.

Таким чином, процедури, які використовують для виключення впливу на показники фінансової звітності операцій між інвестором та асоційованим (або спільним) підприємством, за своєю суттю є такими самими, як і процедури виключення сум внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо при консолідації фінансової звітності згідно з ПБО 20 «Консолідована фінансова звітність». Порівняння процедур, які використовують при застосуванні методу участі в капіталі, із процедурами складання консолідованої фінансової звітності має стати предметом подальших досліджень.

Література:

1. Голов С.Ф., Костюченко В.М. Бухгалтерський облік та фінансова звітність за міжнародними стандартами: Практ. посібник. – К., 2004. – 880

2. Домбровський В. Фінансові інвестиції: коментар до ПБО 12// Бухгалтерський облік і аудит. – 2000. - №6. – С. – 8-12.

3. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку МСБО 27 (переформатований у 1994 р.) "Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій у дочірні підприємства".

4. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку МСБО 28 (переформатований у 1994 р.) "Облік інвестицій в асоційовані компанії".

5. Положення бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затв. наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. № 20.

6. Положення бухгалтерського обліку 19 «Об’єднання підприємств», затв. наказом Міністерства фінансів України від 07.07.1999 р. № 163.

7. Положення бухгалтерського обліку 20 «Консолідована фінансова звітність», затв. наказом Міністерства фінансів України від 30.07.1999 р. № 176.