Економічні науки/Облік і аудит

Студентка Шпачинська Н. О.

Викладач Єсакова О. А.

Донецький державний університет управління, Україна

ОСОБЛИВОСТІ ОБЛІКУ ЗАПАСІВ НА ПІДПРИЄМСТВАХ БУДІВНИЦТВА

Вступ. Облік запасів – це найбільш трудомістка та відповідальна частина облікового процесу, адже саме вартість використаних матеріалів складає більшу частину вартості виконаних робіт. Нажаль, деякі нормативні документи не враховують всіх облікових нюансів будівельного процесу, що приводить до некоректного відображення облікової інформації. Тому це питання потребує більш детального дослідження.

Виклад основного матеріалу. Питанням бухгалтерського обліку в галузях економіки, зокрема в будівництві, приділяли увагу А. П. Захожай, В. Н. Базась, В. П. Матюха, а також Грачова Р. Будівельні матеріали – це матеріальні активи, призначені для використання в капітальному будівництві об'єктів, що зводяться господарським або підрядним способом.

Бухгалтерський облік наявності і руху будівельних матеріалів підприємствами-забудовниками ведеться на рахунку 205 "Будівельні матеріали", а підрядними організаціями - на рахунку 201 "Сировина і матеріали" [1, c 234].

Процитуємо Інструкцію №291: "На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" підприємства-забудовники відбивають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, устаткування і комплектуючих виробів, що підлягають монтажеві, і інших матеріальних цінностей, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей, конструкцій.

На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" не враховується устаткування, що не вимагає монтажу, транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні й інші прилади, виробничий інвентар та інше. Витрати на придбання устаткування, не потребуючого монтажу, відбивають безпосередньо на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" у міру надходження їх на склад або інше місце збереження, експлуатації.

Устаткування і будівельні матеріали, передані підрядчикові для монтажу і виконання будівельних робіт, списуються із субрахунку 205 на рахунок 15 "Капітальні інвестиції" після підтвердження їхнього монтажу і використання".

До цієї інструкції можна зробити декілька зауважень. По-перше, вона цитує план рахунків бухобліку, розробленого для підприємств Російської Федерації (рахунок 07 "Устаткування до установки"), а можливо, - зі старого плану радянських часів (рахунок 07 "Будівельні матеріали й устаткування до установки").

По-друге, стосується третього абзацу. Справа в тім, що з рахунка 205 устаткування і будівельні матеріали, передані підрядчикові для монтажу і виконання будівельних робіт, не можуть списуватися тільки тоді, коли підрядчик підтверджує їхній монтаж і використання, тобто коли забудовник і підрядчик уже підписують між собою акт про виконання даних робіт. Списання зі складу відбувається значно раніш, а саме: у момент передачі цих активів підрядчикові.

Без бухгалтерської проводки операції видачі підрядчикові матеріалів забудовникові не обійтися. А на виконані капітальні роботи їх спишуть потім, коли цей підрядчик принесе підписаний акт. Адже для того щоб з матеріалів що-небудь зробити, необхідно, щоб ці матеріали були в роботі, а не лежали на складі. А от Інструкція №291 наказує списувати матеріали на обсяг визначеного етапу будівничо-монтажних робіт (до речі: робіт, що продовжуються не один день!) прямо зі складу. Тоді з чого ці об'єкти будуються?

По-третє. Справа в тім, що будівельні матеріали на балансі забудовника за всіма критеріями не можуть визнаватися оборотними, тому що носять всі ознаки необоротних. Ці активи підприємство-забудовник здобуває з "необоротною" метою, і вони не можуть вважатися запасами, вкладеними в господарський оборот. Операції по придбанню і використанню будівельних матеріалів стосуються інвестиційної діяльності підприємства, а не операційної.

Очевидно, автори Інструкції №291 при класифікації активів керувалися тільки критерієм тривалості. При цьому, цілком ймовірно, допускалося, що у всіх забудовників тривалість терміну від моменту придбання будівельних матеріалів до моменту списання їх на будівництво об'єкта обмежується одним календарним роком. Якщо навіть допустити, що це так, то й у цьому випадку можна не погодитися. Адже вкладення в капітальне будівництво підприємство починає саме з закупівлі будівельних матеріалів, а не в той час, коли підписується акт першого етапу виконання робіт.

У Методичних рекомендаціях з перенесення сальдо допустили не тільки явне протиріччя з виданої під тим же номером, що і Рекомендація (291) Інструкцією, але і продемонстрували нерозуміння того, що між устаткуванням до установки й устаткуванням, що вимагає монтажу немає навіть формальної різниці.

Так, Рекомендаціями з перенесення сальдо, всупереч Інструкції (де, як ми вже знаємо, сказано, що все, що підлягає монтажу, необхідно відносити на рахунок 205), "рекомендовано" сальдо старого рахунка 07 у частині "устаткування до установки" при переході на новий План відносити до рахунка обліку капітальних вкладень, зокрема до 1523. Через непогодженість між собою цих двох документів бухгалтер не може вирішити, яким з них керуватися. Але в цьому ще не було б великого лиха, якби хоча б один з документів у цій частині був прийнятний з економічної точки зору.

Повернемось до питання доцільності віднесення необоротних будматеріалів до складу оборотних активів. Отже, будівельні матеріали, призначені для будівництва об'єктів основних засобів, - а саме по цій статті буде оприбуткований готовий будинок на балансі, - вирішено відносити до статті оборотних активів. Таке рішення не можна вважати економічно грамотним[2, с. 19-24].

Крім того, що дуже важливо, що при коректуванні залишків запасів по п. 5.9 Закону про оподаткування прибутку, у податковому обліку не слід враховувати залишки по рахунку 205 як такі, що не можуть, у силу свого не господарського, а капітального призначення, підпадати під коректування валових витрат по цьому пункті.

Цитата з П(С)БУ 2 "Баланс": "21. У статті "Виробничі запаси" показується вартість запасів, МБП, сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, запасних частин, тари, будівельних матеріалів і інших матеріалів, призначених для споживання в ході нормального операційного циклу".

Але будівельні матеріали, що враховуються на рахунку 205 не є матеріалами, призначеними для споживання в ході нормального операційного циклу. У ході нормального операційного циклу виробництво споживає тільки ті будівельні матеріали, облік яких ведеться на рахунку 201 "Сировина і матеріали". Але такими будівельними матеріалами оперують тільки підприємства, основною діяльністю яких є будівництво. Це підприємства-підрядчики, тобто підприємства, що виконують будівельно-монтажні роботи за замовленням.

Це саме той випадок, коли будівельні матеріали дійсно споживаються виробництвом у ході нормального операційного циклу. А те, що враховується на рахунку 205, з нормальним операційним циклом не має нічого спільного. Ці активи за своїм економічним змістом і призначенню дійсно необоротні.

Для того щоб при веденні капітального будівництва підрядним способом не порушити Інструкцію №291 у частині обліку будівельних матеріалів на рахунку 205, мабуть, потрібно розділити цей рахунок на два рахунки третього порядку: 2051 - "Будівельні матеріали на складі підприємства"; 2052 - "Будівельні матеріали, передані підрядчикові"

Таким чином, рахунок 2052 буде мати подвійне призначення: з одного боку, це рахунок обліку будівельних матеріалів, з іншого боку – він відображає суму дебіторської заборгованості підрядчика перед підприємством. Адже з моменту передачі цьому суб'єктові матеріалів для виконання робіт він буде вважатися боржником підприємства на суму первісної вартості цих матеріалів аж до моменту підписання акта виконаних робіт. Залишок матеріалів, що залишилися невикористаними, підрядчик зобов'язаний повернути замовникові (забудовникові). Унаслідок цього підписання і повернення борг закриється, а в підприємства-забудовника виникне кредиторська заборгованість перед підрядчиком у сумі, рівній обсягам виконаних БМР.

У такому випадку рахунок 2052 буде тим рахунком, на якому ведеться облік будматеріалів, що знаходяться тепер на будівельному майданчику, отже, за ці матеріали буде відповідати вже не комірник, а матеріально відповідна особа, що їх отримала. Після підписання акта виконаних робіт будівельні матеріали з рахунку 2052 будуть списані на рахунок 151 "Капітальне будівництво". Залишок невикористаних матеріалів повинний бути повернутий на рахунок 2051 (на склад), знову під відповідальність комірника [4, с. 4].

Висновки. Як бачимо, деякі нормативні документи з питань бухобліку мають протиріччя, що значно ускладнює бухгалтерську роботу. Необхідно враховувати особливості виробничої діяльності підприємств в кожній галузі.

ЛІТЕРАТУРА

1. Захожай А. П., Базась В. Н., Матюха В. П. Бухгалтерський облік в галузях економіки. К.: Лібра, 2003. – 704 с.

2. Грачева Р. Всем строиться! // Дебет-Кредит. - 2007. - (№ 47) - С. 19-24.

3. Краєва Я. В. Методи обліку виробничих запасів і калькулювання собівартості продукції в будівництві // Держава та регіони. Серія «Економіка та підприємництво». – 2007. - № 5. – С. 168-171.

4. Белоусова И. Методы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции // Бухгалтерский учет и аудит. – 2006. - № 9. – С. 3-5.