ВИПРАВЛЕННЯ ПОМИЛОК У
ФІНАНСОВІЙ ЗВІТНОСТІ
Автор: Кузьменко А.Ф
Керівник:
Моргунова Т.І
Херсонський
національний технічний університет
Ключові слова: фінансова
звітність, помилки, виправлення
Актуальність теми. Фінансова звітність – одне з головних
джерел інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових
коштів підприємства. Така звітність, як і будь-яка інша, може містити помилкові
дані. А такі дані не тільки можуть, але й повинні бути виправлені. Яким
способом? Проблема виправлення помилок
у фінансовій звітності є актуальною, адже невиправлені помилки приводять до невідповідності
бухгалтерського обліку, і як слідство, помилкам в прийнятті управлінських
рішень, недоплати податків, штрафним санкціям. Повинні використовуватись дані,
які відповідають певним правилам, вимогам і нормам, що є зрозумілими та
прийнятними для користувачів. Тому процес підготовки та складання фінансових
звітів, до якого неминучо входить і виправлення помилок, повинен бути
організований відповідно до законодавства та забезпечувати користувачів
правдивою інформацією про фінансові результати діяльності і фінансовий стан
підприємства. [3, с. 280] Фінансова
звітність потрібна не лише держорганам — вона дає інформацію про стан
підприємства інвесторам та зовнішнім користувачам. Що ще
раз підтверджує значимість та актуальність проблеми виправлення помилок у
фінансовій звітності підприємства.
Аналіз наукових досліджень. Розв’язанню проблеми виправлення помилок у
фінансовій звітності присвячено багато робіт вітчизняних вчених: Ф.Ф.Бутинця, С.В.Голова, М.Я.Дем’яненка, Г.Г.Кірейцева, В.К.Савчука,
В.В.Сопка, В.Д.Слободяна, В.О.Шевчука, П.Я.Хомина, Л.В.Чижевської та інших
вчених.
Крім того, проблеми звітності,
процедури її складання досить повно
висвітлені в працях вчених країн близького і далекого зарубіжжя П.С.Безруких,
В.В.Ковальова, О.В.Єфімової, Н.П.Кондракова, Я.В.Соколова, А.Д.Шеремета,
Л.Бернстайна, Г.Велша, Ван Бреди, Ж.Рішара, Т.Карліна, Д.Колдуела, Б.Нідлза,
Е.С.Хендріксена та інших.
Виклад основного матеріалу. В
П(c)БО 6 «Виправлення помилок і змін у фінансових Звітах» наведена класифікація
можливих помилок та методика їх виправлення. Згідно стандарту, виділяють такі
можливі неточності в звітності: помилка, зміни облікової оцінки, зміни
облікової політиці, зміни явищ після дати балансу.
Найбільш відомим
порушенням бухгалтерського обліку для бухгалтерів є помилка. Особливістю
стандарту № 6 є те, що в стандарті наведений механізм виправлення помилки, але
відсутнє поняття – помилка.
В практичній діяльності можливо виділити два
види помилок:
·
помилки, які
допущені в поточному періоді;
·
помилки,
допущені при складанні фінансових Звітів у попередніх періодах.
Українськими науковцями Г. М. Беднарчук
та М. Н.Войцеховським було опубліковано
спостереження, алгоритм виправлення помилок. Для виправлення помилки необхідно:
з’ясувати суть помилки; визначити порядок відображення в бухгалтерському обліку
операції для виправлення помилки та водночас правильність її відображення;
провести (у разі необхідності) корегування даних фінансової звітності. Помилки, які допущені в поточний звітний період,
найчастіше виявляються бухгалтером у процесі ведення бухгалтерського обліку і
не потребують коректування звітності підприємства. [8, С. 23-27]
Положення
(стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових
звітах» (далі – П(С)БО 6) є досить невеликим за обсягом, хоча охоплює по суті
два Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку: МСБО (IAS) 8 «Облікові
політики, зміни в облікових оцінках та помилки» та МСБО (IAS) 10 «Події після
дати балансу». Тому глибше розуміння і практичне застосування П(С)БО 6
передбачає, на наш погляд, ознайомлення з названими МСБО. [4, с.213 – 216]
Як і МСБО, згаданий
національний стандарт встановлює такі види коригувань у звітності:
·
виправлення
помилок;
·
зміни в
облікових оцінках;
·
зміни в
обліковій політиці.
Почнемо з помилок,
оскільки їм у П(С)БО 6 приділено найменше уваги – всього два речення.
Відповідно до МСБО 8 помилки попередніх періодів – пропуски або викривлення у
фінансових звітах суб’єкта господарювання за один або кілька попередніх
періодів, які виникають через невикористання або зловживання достовірною
інформацією, яка:
а) була наявна, коли фінансові звіти за ті періоди затвердили до
випуску;
б) за обґрунтованим очікуванням могла бути отриманою та врахованою при
складанні та поданні цих фінансових звітів.
Такі помилки можуть
бути помилками у математичних підрахунках, у застосуванні облікової політики,
внаслідок недогляду, шахрайства або неправильної інтерпретації фактів. Олександр Киришун у своїй праці зазначив, що Згідно
з МСБО 8 фінансові звіти не відповідають МСФЗ, якщо вони містять або суттєві
помилки, або несуттєві помилки, зроблені навмисно для досягнення особливого
подання фінансового стану, фінансових результатів діяльності або грошових
потоків суб’єкта господарювання.
Пропуск або
викривлення статей є суттєвими, якщо вони можуть, окремо чи сукупно, впливати
на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів.
Суттєвість залежить від розміру та характеру пропуску чи викривлення, що
оцінюються за конкретних обставин. Розмір або характер статті, або їх
поєднання, можуть бути визначальним критерієм.
Суттєві помилки попереднього періоду слід
виправляти ретроспективно. Виправлення помилок, допущених при складанні
фінансових звітів у попередніх періодах, здійснюється шляхом коригування сальдо
нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають
на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). Виправлення помилок,
які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторного відображення
відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності. [5, С.257–260]
Водночас, МСФО 8 передбачає, що помилку попереднього періоду
слід виправляти шляхом ретроспективного перерахування, за винятком двох
випадків:
1) коли неможливо визначити вплив помилки на конкретний період;
2) коли неможливо визначити кумулятивний вплив помилки.
Якщо неможливо
визначити вплив на конкретний період помилки щодо порівняльної інформації за
один або кілька відображених попередніх періодів, суб’єктові господарювання
слід перерахувати залишки активів, зобов’язань та власного капіталу на початок
найпершого періоду, для якого можливе ретроспективне перерахування (який може
бути і поточним періодом).
Якщо неможливо
визначити кумулятивний вплив помилки на всі попередні періоди, суб’єктові
господарювання слід перераховувати порівняльну інформацію для виправлення
помилки перспективно з найпершої можливої дати. [6, с.150 – 155]
Виправлення
помилок відрізняються від зміни в облікових оцінках. Облікові оцінки за своїм
характером є приблизними значеннями, які можуть потребувати перегляду, коли
стає відома додаткова інформація.
П(С)БО 6
визначено, що облікова оцінка – попередня оцінка, яка використовується
підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними
періодами. А оскільки вона є попередньою, то скоріше за все буде змінюватись в
майбутньому.
Користувачі
фінансових звітів повинні мати змогу порівнювати фінансову звітність суб’єкта
господарювання через якийсь час для визначення тенденцій у його фінансовому
стані, фінансових результатах діяльності та грошових потоках.
Висновок. Спираючись на теоретичні розробки українських
науковців , можно зробити наступні висновки про те, що основною ознакою помилки
є суттєвість. На практиці бухгалтеру часто важко визначитись щодо суттєвості
помилок, тому при прийнятті рішення він має покладатися на власний досвід та
професійне судження. У пригоді тут може стати лист Мінфіну від 29.07.2003 р. №
04230-04108, який містить методичні рекомендації щодо застосування суттєвості у
бухгалтерському обліку. Аналіз показує, що норми П(С)БО 6 не суперечать
МСБО 8, однак останній дає більш розгорнуті інструкції бухгалтеру щодо дій у
певних ситуаціях. Особливо хотілося б відзначити параграфи МСБО 8, де йдеться
про розкриття інформації.
Література:
2. Коробко О.М. Взаємозв’язок
балансу з іншими формами бухгалтерської фінансової звітності // Науковий вісник
Національного аграрного університету. – 2000. –
Вип.29. – С.247– 251.
3. Коробко О.М. Вплив бухгалтерської оцінки в процесі
управління фінансами на прийняття рішень // Вісник Житомирського
інженерно-технічного університету. –
Житомир: ЖІТІ, 2001. – №15. – С.280 – 282.
4. Коробко О.М. Підвищення аналітичних можливостей
бухгалтерської фінансової звітності // Науковий вісник Національного аграрного
університету. – 2002. –
Вип.56. – С.213 – 216.
5. Коробко О.М. Принципи формування фінансової звітності // Науковий вісник
Національного аграрного університету. – 2002. – Вип.58. – С.257–260.
6. Коробко О.М. Роль і місце бухгалтерської звітності в фінансовому
менеджменті // Розвиток науки про бухгалтерський облік. Збірник тез та текстів
виступів на науковій конференції. Частина 1. – Житомир: ЖІТІ, 2000. – С.150 – 155.
7. Коробко О.М. Бухгалтерська звітність як важливий елемент в ринкових
умовах // Економічні проблеми розвитку АПК в умовах ринкової трансформації:
Матеріали науково-практичної конференції 29–31 березня 2000. – Київ: Національний аграрний університет, 2000. – С.30 – 31.