Д.э.н., профессор Б.Г. Маслов

ФГБОУ ВПО «Госуниверситет-УНПК», Орел, Россия

Место и роль налогов в рамках учетно-налоговой системы

В мировой практике общепризнанной является информационная учетно-налоговая система, которая обеспечивает потребности пользователей в рациональном механизме функционирования налогового менеджмента. Решению данной задачи способствует интеграция систем бухгалтерского, налогового и управленческого учета. Взаимосвязь указанных систем учета можно определить как внутрихозяйственную информационную систему, основной целью которой является информационное аналитико-налоговое обеспечение предприятия данными об основных количественных и качественных показателях деятельности, и предназначенную для принятия пользователями информации оперативных, тактических и стратегических решений.

В рамках информационной учетно-налоговой системы следует периодически осуществлять процедуры налогового анализа, планирования и прогнозирования налоговых платежей и обязательств организации. Прогнозный налоговый анализ (Рисунок 1) при этом строится на данных сегментарного учета, которые отражают зависимость поведения и оценку затратных и результирующих показателей от изменения деловой активности организации.

Налоговый анализ, таким образом, выделяется в самостоятельную подсистему, являющуюся элементом системы управления учетно-налоговой системой предприятия. Объектом прогнозного налогового анализа служат налоговые показатели организации; информационной базой выступают данные информационно-налогового обеспечения, которые аккумулированы в различных блоках системы финансового и налогового учета [1].

Рисунок 1 – Роль налогового анализа как составляющей учетно-налоговой системы организации

Обладая такой информацией, можно оценивать наличие и степень использования ресурсного налогового потенциала организации, строить краткосрочные и стратегические прогнозы налоговых обязательств.

Важным элементом информационной учетно-налоговой системы является аудит налоговой отчетности организации. Своевременность и полнота уплаты налогов и сборов позволяет достичь стабильности и эффективности деятельности организации, а также рационализировать процесс формирования доходной части бюджета государства. Существующие методики в области аудита налогообложения, разработанные отечественными экономистами и рекомендованные уполномоченными органами, раскрывают организацию и технологию проверок отдельных налогов, носят частный характер, противоречат друг другу в части формулировки цели, задач, критериев в области аудита, а также различаются по методикам расчета основных параметров аудита (уровня существенности и аудиторского риска) [2]. Организация и методика аудита в области налогообложения изучается в работах таких авторов, как Т.Ю. Фомина, А.И. Бажин, Ш.И. Алибеков, А.А. Трубников, А.А. Сучилин, которые рассматривают отдельные аспекты проверки налоговых платежей предприятий.

Аудит налоговой отчетности является процессом сбора, анализа, оценки и обобщения информации, отраженной в налоговой отчетности с целью оценки соответствия налоговому законодательству и определения суммы налоговых отклонений. По мнению Терентьевой Т.А. налоговая отчетность и обязательства перед бюджетом являются зоной повышенного риска. Поэтому одной из важнейших функций аудитора является расчет финансовых рисков, которые связаны с неуплатой налогов [3]. А это, в свою очередь, выражается в процедурах обработки информации, отраженной в налоговой отчетности.

Цель и критерии аудиторской проверки налоговой отчетности ориентированы на соблюдение налогового законодательства. В связи с этим направления аудиторской проверки налоговой отчетности различаются по различным критериям (Таблица 2).

Таблица 2 – Признаки, отличающие аудиторскую проверку налоговой отчетности от аудита бухгалтерской отчетности

Признаки классификации	Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности	Аудиторская проверка налоговой отчетности
Цели проверки	Выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности	Выражение мнения о соответствии налоговой отчетности действующему законодательству и установление размера (суммы) отклонений
Объекты проверки	Показатели статей финансовой (бухгалтерской) отчетности	Показатели статей налоговой отчетности
Критерии проверки	Требования законодательных и нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению; Контрольные показатели (плановые, сметные, нормативные и др.)	Требования законодательных и нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению
Методики расчета основных параметров аудита	Методики внутренних стандартов аудиторских организаций: «Существенность в аудите», «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», «Аудиторская выборка»	Аудиторский риск при проведении проверки налоговой отчетности – «самый низкий»; уровень существенности должен обеспечивать выбранный уровень аудиторского риска; выборка – максимальная.

Важным пользователем налоговой отчетности является налоговый орган, поэтому существует и обратная связь – в форме налогового контроля. В то же время в информации о налогах организации заинтересованы многие другие субъекты, среди которых выделяют категории пользователей, которые находятся в состоянии обратной связи с организацией и имеют следующие характеристики:

- пользователи с полной информационной обеспеченностью и с активным влиянием (руководство хозяйствующего субъекта, аудиторы, налоговые органы);

- пользователи с ограниченной информационной обеспеченностью и с активно-пассивным влиянием (инвесторы, работники предприятия, общественные организации).

При планировании аудиторской проверки налоговой отчетности следует учитывать характер влияния указанных пользователей, оценивать предполагаемые риски искажения информации налоговой отчетности в силу возникновения данного фактора. Сложность учета налогов и проверки налоговой отчетности проявляется в том, что существуют различия между организациями по отраслевыми, экономическими, иными особенностями. При этом используются различные системы налогообложения, что делает достаточно проблематичной задачу создания универсальной комплексной методики проверки налоговой отчетности с описанием этапа проверки по существу.

Эффективность учетного процесса и процесса аудиторской проверки налоговой отчетности может быть повышена за счет установления унифицированных объектов учета, в качестве которых выступает система налогооблагаемых показателей. Они формируются в бухгалтерском учете и одновременно служат информационной основой для определения налогооблагаемых баз. Аналитические данные бухгалтерского учета позволяют получить информацию для формирования налогооблагаемых показателей внесистемного характера: кадастровая стоимость земельного участка, мощность транспортных средств, и т.д.

В таблице 2 рассмотрены особенности подсистемы информации налоговой отчетности в системе информации бухгалтерской отчетности.

Таблица 2 – Особенности подсистемы информации налоговой отчетности в системе информации бухгалтерской отчетности

Наименование и содержание элементов системы информации финансовой отчетности	Наименование и содержание элементов подсистемы информации налоговой отчетности
Объект
Организация, ведущая хозяйственную деятельность	Организация, обладающая признаками налогоплательщика
Субъект
Пользователи: инвесторы, кредиторы, работники, поставщики и покупатели, конкуренты, административные органы, общественные организации, руководство хозяйствующего субъекта.	Пользователи: налоговый орган; руководство хозяйствующего субъекта, административные органы, инвесторы, кредиторы, работники, поставщики и покупатели, конкуренты, общественные организации, аудиторы.
Процесс генерирования информации
Получение первичной внешней информации
Получение первичной внутренней информации
Сжатие информации и получение выходной информации в конце отчетного периода	Сжатие информации и получение выходной информации в конце отчетного (налогового) периода
Сертификация (аудиторское заключение)	Сертификация
Информационное взаимодействие с пользователями (процессы). Объект активен.	Информационное взаимодействие с пользователями: в форме контроля налогового органа, объект пассивен; - взаимодействие с другими пользователями (процессы), объект активен.
Методы и технология обработки информации
Регулируются МСФО, ПБУ и учетной политикой	Регулируются налоговым законодательством и учетной политикой в целях налогообложения
Временной интервал
Временной интервал процесса генерации выходной информации - отчетный период. Периодичность получения выходной информации - квартал, полугодие, девять месяцев, год. Момент представления отчетности - не позднее 90 дней со дня окончания отчетного периода.	Временной интервал процесса генерации выходной информации - отчетный (налоговый) период. Периодичность получения выходной информации - устанавливается налоговым законодательством в зависимости от вида налога. Момент представления отчетности - устанавливается налоговым законодательством в зависимости от вида налога.

Определение видов и классификация налогооблагаемых показателей может быть использована на этапе планирования проверки налоговой отчетности, что позволит:

- составить представление о хозяйственной деятельности контрагента, особенностях экономики отрасли, в которой происходит финансово-хозяйственная деятельность субъекта [5];

- сегментировать информацию по видам налогооблагаемых показателей для целей назначения ответственных исполнителей и последующего контроля;

- провести классификацию налогооблагаемых показателей по отношению к этапам кругооборота капитала способствует применению циклического подхода к проведению аудиторской проверки налоговой отчетности [3];

- провести классификацию налогооблагаемых показателей по отношению к счетам бухгалтерского учета, используемым для их отражения в учете способствует применению пообъектного подхода к проведению аудиторской проверки налоговой отчетности (Таблица 3).

Таблица 3 – Группировка счетов бухгалтерского учета, используемых для формирования налогооблагаемых показателей в модели учетно-налоговой системы предприятия

Налог	Наименование показателя		Счета бухгалтерского учета
1	2		3
НДС, акцизы	Объем реализации		90 «Продажи» 91 «Прочие доходы и расходы»
Налог на прибыль организаций	Доходы		90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» 98 «Доходы будущих периодов», 99 «Прибыли и убытки»
	Расходы		20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 97 "Расходы будущих периодов»
	Прибыль (убыток)		99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства»
Налог на добычу полезных ископаемых		Количество (стоимость) добытых или использованных природных ресурсов		10 «Материалы», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи», 97 «Расходы будущих периодов»
Водный налог
Налог на имущество организаций		Остаточная стоимость основных средств		01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств» 03 «Доходные вложения в материальные ценности»

Знание действия налоговых факторов, умение определить их влияние на ключевые показатели финансово-хозяйственной деятельности позволяют создать механизм воздействия на налоговые факторы предприятия. Поэтому взаимодействие элементов учетно-налоговой системы должно базироваться на определении механизма взаимосвязи показателей налогообложения с определенными характеристиками показателей финансово-хозяйственной деятельности. В модели учетно-налоговой системы предприятия должна обеспечиваться сопоставимость показателей налогообложения с исследуемыми характеристиками финансово-хозяйственной деятельности (уровень, структура и динамика налогообложения). Данные показатели должны рассчитываться по налоговым издержкам, налоговым денежным потокам, налоговым статьям баланса.

Таким образом, для построения учетно-налоговой системы на предприятии необходимо исследовать взаимосвязи учетно-налоговых процедур, необходимых для отражения налогооблагаемых показателей в системе учета, выполнения налоговых расчетов, формирования налоговой отчетности и проведения налогового анализа.

Литература:

1. Золочевская, Е.Ю. Налоговый анализ в системе налогового планирования на предприятиях / Е.Ю. Золочевская // Экономические и гуманитарные науки. – 2010. – №10. – С.17-23.

2. Попова, Л.В. Аудит налогообложения: учебное пособие / Л.В. Попова, Л.Н. Никулина. – М.: Дело и Сервис, 2009. – 192с.

3. Попова, Л.В. Налоговый учет, отчетность, аудит: учебное пособие / Л.В. Попова, Т.А. Головина, Л.Н. Никулина. – М.: Дело и Сервис, 2010. – 416с.

3. Терентьева, Т.А. Цели, задачи и принципы проведения аудита налогообложения / Т.А. Терентьева // Вестник Оренбургского гос. университета. – 2006. – №8. – С.281-287.

5. Шеремет, А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. – 2-е изд., доп./ А.Д. Шеремет. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 366с.