К вопросу учета чрезвычайных расходов и доходов. Проблемы впроваждення системи управлінського обліку на підприємствах України.

Т. Н. Домнина

Донбасская Государственная Машиностроительная Академия

К ВОПРОСУ УЧЕТА ЧРЕЗВЫЧАЙНЫХ РАСХОДОВ И ДОХОДОВ

Внедрение национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета и нового Плана счетов бухгалтерского учета привело к появлению в учетной практике украинских предприятий таких понятий, как «чрезвычайное событие», «чрезвычайные доходы» и «чрезвычайные расходы».

Чрезвычайное событие в соответствии с П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» - событие или операция, которое отличается от обычной деятельности предприятия и не ожидается, что оно будет повторяться периодически или в каждом следующем отчетном периоде.

Такими событиями являются стихийные бедствия, техногенные аварии и др. В связи с тем, что в Украине такие события стали довольно частыми явлениями, возникла необходимость в надлежащей организации учета такого рода непредвиденных расходов. Отсутствие последнего может привести к злоупотреблениям должностными лицами.

В национальных стандартах бухгалтерского учета нет четкого определения терминов «чрезвычайные расходы» и «чрезвычайные доходы», поэтому на практике возникают трудности их обобщения в учете и отчетности.

В современном Отчете о финансовых результатах (форма № 2), порядок заполнения которого регламентируется П(С)БУ 3, чрезвычайные доходы и чрезвычайные расходы отражаются отдельными статьями, что позволяет получить более аналитическую информацию для соответствующих пользователей. Вместе с тем, в этом Отчете целесообразно было бы предусмотреть еще и отдельные строки для финансового результата от чрезвычайной деятельности до налогообложения и финансового результата от чрезвычайной деятельности, как это имеет место с отражением аналогичных показателей от обычной деятельности.

Деление расходов и доходов предприятий Украины по видам деятельности отвечает международным стандартам бухгалтерского учета (МСБУ). Но чрезвычайные расходы и доходы в МСБУ 5 и МСБУ 8 имеют название «экстраординарные».

Экстраординарные статьи - это доход или расходы, возникающие в результате событий или операций, которые четко отличаются от обычной деятельности предприятия, а следовательно, не ожидается, что они будут повторяться часто или регулярно [2, с. 170].

Несколько более широкий перечень экстраординарных (чрезвычайных) событий приводится в «Общепринятых принципах бухгалтерского учета» (GААР), которые выступают в качестве стандартов бухгалтерского учета в США.

Национальные стандарты учета относят реализацию и ликвидацию необоротных активов к инвестиционной деятельности, что является полностью обоснованным, т.к. события по реализации и списанию необоротных активов на отечественных предприятиях совершенно не отвечают критериям экстраординарных и определению чрезвычайных статей в МСБУ 8 и П (С)БУ 3. Введение дополнительных ведомостей аналитического учета чрезвычайных расходов и доходов облегчит процесс заполнения Примечаний к годовой финансовой отчетности (форма № 5), а также обеспечит необходимой информацией о чрезвычайных событиях в хозяйственной деятельности предприятия соответствующих пользователей на уровне управленческого учета.

Все перечисленные выше предложения должны оказать определенную помощь работникам бухгалтерии в организации учета доходов, расходов и финансовых результатов от чрезвычайных событий.

УДК 336.6 Т. Н. Домнина

Донбасская Государственная Машиностроительная Академия

К ВОПРОСУ УЧЕТА ЧРЕЗВЫЧАЙНЫХ РАСХОДОВ И ДОХОДОВ

В статье исследована методология определения чрезвычайных доходов и расходов, а также их отражение в финансовой отчетности предприятия. В ходе исследования рассмотрена возможность деления чрезвычайных расходов на элементы затрат, как это делается в операционной деятельности. Разработаны предложения по совершенствованию структуры и содержания Отчета о финансовых результатах, а также тех бухгалтерских регистров, в которых находят отражение доходы и расходы от чрезвычайных событий.

ЧРЕЗВЫЧАЙНОЕ СОБЫТИЕ, ЧРЕЗВЫЧАЙНЫЕ ДОХОДЫ, ЧРЕЗВЫЧАЙНЫЕ РАСХОДЫ, ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ

Вступление. Внедрение национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета и нового Плана счетов бухгалтерского учета привело к появлению в учетной практике украинских предприятий таких понятий, как «чрезвычайное событие», «чрезвычайные доходы» и «чрезвычайные расходы».

Такими событиями являются стихийные бедствия, техногенные аварии и др. В связи с тем, что в Украине такие события стали довольно частыми явлениями (обледенение линий электропередач в Одесской, Винницкой и других областях, подтопление населенных пунктов на 3акарпатье, аварии на шахтах, взрывы и т. п.), возникла необходимость в надлежащей организации учета такого рода непредвиденных расходов. Отсутствие последнего может привести к злоупотреблениям должностными лицами.

Постановка задачи. В национальных стандартах бухгалтерского учета нет четкого определения терминов «чрезвычайные расходы» и «чрезвычайные доходы», поэтому на практике возникают трудности их обобщения в учете и отчетности.

Целью данной статьи является исследование методологии определения чрезвычайных доходов и расходов, а также их отражения в финансовой отчетности предприятия.

Результаты. Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291:

- чрезвычайные расходы, которые учитываются на счете 99 такого же названия, — это прямые потери по результатам чрезвычайных событий (стихийных бедствий, техногенных катастроф и аварий и др.) и расходы на осуществление мероприятий, связанных с предупреждением и ликвидацией таких последствий (возмещение, оплата сторонним организациям, заработная плата работников, занятых на восстановительных работах, стоимость использованных сырья и материалов и др.).

- чрезвычайные доходы, которые обобщаются на одноименном счете 75, представляют собой суммы возмещения расходов от чрезвычайных событий страховыми компаниями, виновными лицами, бюджетом и т. п.

До перехода на национальные стандарты учета в финансовой отчетности предприятий, в частности в Отчете о финансовых результатах (форма № 2), чрезвычайные расходы и доходы отражались свернуто как невозмещенные убытки от чрезвычайных ситуаций в составе прочих внереализационных доходов и расходов и отдельно как финансовый результат от чрезвычайных ситуаций . Причем следует отметить, что невозмещенные убытки от чрезвычайных ситуаций также включали затраты на предупреждение потерь от стихийного бедствия, которые определялись за вычетом суммы страхового возмещения и покрытия расходов от чрезвычайных ситуаций за счет других источников.

Деление расходов и доходов предприятий Украины по видам деятельности отвечает международным стандартам бухгалтерского учета (МСБУ). Хотя в настоящее время отсутствуют МСБУ -аналоги П(С)БУ 16 «Расходы» и П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах», вместе с тем в других стандартах все же встречается такая классификация. К таким стандартам можно отнести МСБУ 5 «Информация, подлежащая раскрытию в финансовых отчетах», МСБУ 8 «Чистая прибыль или убыток за период, существенные ошибки и изменения в учетной политике» и пр. Чрезвычайные расходы и доходы в них имеют название «экстраординарные». Так, согласно параграфу б МСБУ 8:

Это определение положено в основу ранее приведенного определения чрезвычайных событий в П(С)БУ 3. Примерами событий или операций, в результате которых возникают экстраординарные статьи в соответствии с п. 14 МСБУ 8, для большинства предприятий является:

- экспроприация активов;

- землетрясение, другое стихийное бедствие [2, с. 72].

- стихийное бедствие;

- экспроприация;

- введение запрета на деятельность в результате принятия новых нормативно-правовых актов [3, с. 95].

Следует отметить, что в соответствия с GААР событие считается экстраординарным, если оно отвечает одновременно двум критериям: необычному характеру и редкости возникновения.

На предприятиях Франции, которые используют континентальную (европейскую) модель учета, к экстраординарным (чрезвычайным) событиям относятся события, продолжительность которых превышает финансовый год, а также операции по реализации и ликвидации необоротных активов. В Плане счетов бухгалтерского учета чрезвычайные расходы обобщаются на счете 67, чрезвычайные доходы - на счете 77 с аналогичными названиями [4, с. 58, 60].

Национальные стандарты учета относят реализацию и ликвидацию необоротных активов к инвестиционной деятельности, что является полностью обоснованным. Такое утверждение объясняется тем, что основные средства, которые находятся на балансах отечественных предприятий, являются в основном изношенными. В последние годы происходит их обновление и списание старых необоротных активов. Крупные предприятия с целью выживания часто реализуют на сторону основные средства, которые не используются в производственном процессе. В связи с приведенным выше события по реализации и списанию необоротных активов на отечественных предприятиях совершенно не отвечают критериям экстраординарных и определению чрезвычайных статей в МСБУ 8 и П (С)БУ 3.

Проанализировав структуру субсчетов счета 99 «Чрезвычайные расходы» можно сделать вывод, что ее необходимо расширить. В частности, в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций отсутствует информация по расходам, которые должны обобщаться на субсчете 993 "Прочие чрезвычайные расходы". Такими расходами могут быть: экспроприация собственности предприятия за границей, списание активов вследствие принятия новых нормативно-правовых актов (например, списание остатков готовой продукции, производство которой стало лицензированным) и пр.

С. Голов, характеризуя международные стандарты бухгалтерского учета, относит к экстраординарным расходам также благотворительные платежи, с чем полностью можно согласиться, поскольку последние больше отвечают признакам чрезвычайной деятельности, чем обычной [5, с. 75].

Предложенные дополнения было бы целесообразно внести в названную Инструкцию и национальные стандарты, в которых описывается учет и порядок отражения в финансовой отчетности чрезвычайных расходов.

В МСБУ также ничего не сказано об обязательности отражения в Отчете о прибылях и убытках такой статьи, как налог на чрезвычайную прибыль, имеющейся в форме № 2, порядок заполнения которой регламентируется П(С)БУ 3 (п. 36). Эта статья не относится согласно определению терминов в МСБУ 8 к экстраординарным. Если при разработке национального стандарта было предложено все же ввести эту статью, то почему бы не ввести еще и отдельную строку для отражения финансового результата от чрезвычайных событий?

Национальные стандарты бухгалтерского учета предусматривают деление на элементы лишь расходов операционной деятельности, что является дискуссионным вопросом. Если рассматривать финансовую и инвестиционную деятельности, чрезвычайные события, то при их осуществлении предприятия также несут определенные элементы затрат. В частности, при ликвидации последствий чрезвычайных событий возможно наличие следующих элементов затрат:

-материальные затраты (стоимость использованных материалов, топлива, других производственных запасов на ликвидацию последствий стихийных бедствий, аварий и их предупреждение др.);

-затраты на оплату труда (сумма начисленной заработной платы работникам за ликвидацию последствий стихийных бедствий, аварий и их предупреждение и др.);

-отчисления на социальные мероприятия (сумма обязательных начислений на оплату труда работников, которые осуществляли ликвидацию стихийных бедствий, аварий и их предупреждение и др.);

-потери необоротных активов (остаточная стоимость необоротных активов, списанных вследствие стихийного бедствия, аварий и др. в связи с их непригодностью для дальнейшего использования);

-работы и услуги со стороны (стоимость работ и услуг сторонних организаций по ликвидации последствий чрезвычайных событий и их предупреждению);

-прочие чрезвычайные расходы (служебные командировки лиц, занятых ликвидацией последствий чрезвычайных событий, налоги и сборы, связанные с чрезвычайными событиями, прочие расходы).

Необходимо также отметить, что всю сумму расходов, связанных с предупреждением последствий стихийного бедствия и аварий, не всегда нужно включать в состав чрезвычайных. Если результатом таких расходов являются капитальные здания или сооружения (защитные противопаводковые дамбы, сооружения для ограничения сдвига грунтов и др.), то последние более целесообразно включать в состав основных средств, а не списывать на уменьшение финансового результата. В противном случае такого рода необоротные активы остаются вне учета.

Синтетический учет чрезвычайных расходов осуществляется в Журналах 5 и 5А, где для их учета отводится только одна строка. Такой порядок учета не дает необходимой информации соответствующим пользователям о структуре чрезвычайных расходов и требует открытия вспомогательных ведомостей к названным регистрам. Их структура Методическими рекомендациями по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 29.12.2000 г. № 356, не предусмотрена.

Ведение таких ведомостей значительно облегчит процесс заполнения Примечаний к годовой финансовой отчетности (форма № 5), а также обеспечит необходимой информацией о чрезвычайных событиях в хозяйственной деятельности предприятия соответствующих пользователей на уровне управленческого учета.

Литература

1. Бухгалтерський облік за національними стандартами. Практичний посібник. 2-ге вид., доповнене і перероблене/Укладачі Я.Д. Крупка, З.В. Задорож-ний, Б.М.Литвин, Р.О.Мельник. - Тернопіль, 2000. - 288 с.

2. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 2000. Пер. з англ./За ред. С.Ф. Голова - К., 2000. - 127 с.

3. Качалин В. В. Финансовый учет в соответствии состандартами GAAP, 2-е изд. - М., 1998. - 432 с.

4.Ткач В. Н., Ткач М. В. Международная система учета и отчетности. - М., 1991. - 160 с.

5. Голов С. Ф., Костюченко В. М. Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі. Практ. посібник. - К., 2001. - 840 с.

Заявка на участь у науково – практичній конференціі

«Звітність підприємств як основа прийняття управлінських рішень»

(м. Дніпропетровськ, 28 листопада 2007р.)

Призвище Домніна

Ім’я Тетяна

По батькові Миколаївна

Місце роботи Донбаська Державна Машинобудівна Академія

м. Краматорськ

Робочий телефон 8(0626)41-80-21

Посада Асістент

Вчене звання ------

Науковий ступінь ------

Домашня адреса (з індексом) 84331, Донецька область, м.Краматорськ, вул. Гв.Кантемірівців д.27 кв.45

Домашній телефон 8(06264)5-14-24

Факс ------

E – mail ritka.fors@mail.ru

Обрання секції №_3_______

Обраний вид публікацій (підкреслити):

тези доповіді стаття

Сведения об авторе

Домнина Татьяна Николаевна

Домашний адрес: г. Краматорск, ул. Гвардейцев Кантемировцев, 27/45

Адрес для переписки: 84313, г. Краматорск, ул. Шкадинова, 72

E-mail: dgma@dgma_donetsk.ua

Тел. (06264) 51424

Место работы: Донбасская Государственная Машиностроительная Академия

Должность: ассистент кафедры «Учет и аудит»