Нечай Т.П., Дермідонова О. Е.

Донбаський державний технічний університет

 

ВІДМІННІСТЬ ВАЛОВИХ ВИТРАТ І ВИТРАТ ВИРОБНИЦТВА

В ОБЛІКОВОМУ ПРОЦЕСІ ПІДПРИЄМСТВА

 

           Валові витрати — це сума будь-яких  витрат платника податку з прибутку у грошовій, матеріальній і нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів, робіт, послуг, які купуються (здобуваються, виготовляються) для їхнього подальшого використання у власній господарській діяльності.

         Витрати виробництва — витрати, понесені на підприємстві протягом певного періоду, пов’язані  з процесами постачання, виробництва та реалізації в розрізах, що формують собівартість готової продукції.

         Відмінність валових витрат від витрат виробництва, у традиційному розумінні, головним чином у тому, що до валових витрат, поряд із традиційними, зараховуються будь-які витрати платника подат­ку з прибутку, які здійснені ним у зв'язку з придбанням матеріалів, сировини, товарів, робіт і послуг. На витрати виробництва вартість прид­баних матеріалів, сировини, товарів не відноситься. Це відбувається лише при їхньому фактичному витрачанні. Роботи і послуги відображають у  виробничих витратах незалежно від того, виконані вони власними допоміжними підрозділами чи придбані. До валових витрат власні роботи і послуги не відносять. Не повністю включається до валових витрат вартість пально-мастильних матеріалів, витрачених на легкові автомобілі. Валові витрати підприємств збільшуються навіть при перерахуванні попередньої оплати постачальникам за товарно-матеріальні цінності, які ще не надійшли. До виробничих витрат попередня оплата не включається.

          Інша відмінність полягає у способі відображення витрат на амортизацію.  Амортизація основних засобів до валових витрат підприємства не включається, в той час, як вона вхо­дить до витрат виробництва за статтею «Витрати на утримання основ­них засобів». Натомість, до валових витрат включають затрати на фор­мування основного стада при переведенні до нього власних тварин, але вони до витрат виробництва не відносяться.

 Витрати виробництва обліковують для визначення собівартості виробленої продукції, робіт, послуг та обчислення на цій основі прибутку від реалізації. Валові витрати обліковують лише з метою визначення оподатковуваного прибутку.

Рахунків з обліку витрат виробництва є декілька 23, 91, 92,93, 94, оскільки вони призначені для нагромадження витрат з урахуванням його особливостей на різних підприємствах. Аналітичний облік витрат, виробництва ведуть за елементами і статтями витрат, які відображають його специфіку. Закриття рахунків з обліку витрат виробництва проводиться в кінці місяця чи року. Тут може бути дебетове сальдо, яке відображає вартість незавершеного виробництва.

        Облік валових витрат ведуть на одному рахунку, незалежно від специфіки підприємств. Статей, за якими їх слід було б групувати, тут не встановлено. Субрахунок  «Валові витрати» закривається після кожної операції і сальдо тут відсутнє. Облік валових витрат варто здійснювати з використанням системи облікових реєстрів і рахунків податкового обліку. В той же час не передбачено окремого реєстру аналітичного обліку для нагромадження валових витрат. Тому можна рекомендувати пристосувати для цього традиційні реєстри, призначені для аналітичного обліку витрат вироб­ництва, що відкриваються до журналу №5 (5А). Це можуть бути виробничі звіти, відомості розрахунку витрат на виробництво за економічними елементами і собівартості товарної продукції, книги обліку виробництва або інші пристосовані реєстри, які б давали можливість хронологічно-систематичного запису операцій, підрахунку загального дебетового і кредитового обігу за місяць, перенесення їх до Головної кни­ги для підрахунку в ній підсумків дебетових обігів за звітний (податко­вий) квартал чи рік.

         Аналітичний облік валових витрат повинен бути організований та­ким чином, щоб можна було узагальнювати операції у відповідності до їх змісту.

         Зокрема, необхідно передбачити окреме групування валових витрат у хронологічному порядку за такими групами:    

         − витрати на придбання товарів  (робіт, послуг);

         − убуток балансової вартості запасів;

         − витрати на оплату праці:

         −сума страхового збору (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування;

         −суми внесків на довгострокове страхування життя, додаткове пен­сійне страхування;

        −суми податків, зборів (обов'язкових платежів); витрати, які пов'язані з виконанням довгострокових договорів; добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг);

        −витрати на поліпшення основних засобів та нафтогазових свердловин;

        −85 % витрат від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних в офшорних зонах нерезидентів;

       − інші витрати.

       Крім того необхідно деталізувати відображення валових витрат за такими їх видами, що наводяться у додатках Р1, Р2, РЗ, Р4, К1/1,К1/2, К2 до декларації про прибуток підприємства. Виходячи з кількості позицій за якими треба групувати витрати в конкретному додатку до декларації про прибуток підприємства, доцільно у графі «Витрати» виробничого звіту відвести таку кількість рядків, яка є достатньою для відображення переліку валових витрат, що наводяться в ньому. Наприклад, для групування витрат для додатку Р1 треба відвести 23 рядки, а для додат­ка РЗ — всього 12 рядків. Вертикальні колонки цього реєстру «за місяці,» будуть використовуватися для запису відповідних сум за конкретними операціями з обліку валових витрат, а «з початку року» для підсумків за два місяці чи квартал. При цьому необхідно звернути увагу на те, що на підприємствах валові витрати треба обліковувати наростаючими підсумками окремо за кожний квартал і в цілому за рік, оскільки вони подають декларації про прибуток підприємства щокварталу. Тому традиційні реєстри з обліку витрат необхідно змінити таким чином, щоб тут можна було відображати, крім даних за місяць, підсумки за перший квартал, другий квартал, перше півріччя, третій квартал, три квартали, рік. Це дозволить уникнути зайвих витрат часу на групування даних при складанні згаданих додатків, а, відтак, на їх основі, декларації про прибуток підприємства.

         Для обліку валових витрат, пов’язаних  із підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг) необхідне окреме групування первинних документів з придбання матеріалів, сировини, комплектуючих виробів та напівфабрикатів у нерезидентів на території офшорних зон. Щоб забезпечити такий облік, потрібно на товарно-транспортні накладні (платіжні доручення — при попередній оплаті), податкові накладні скласти окремі аркуші-розшифровки, ви­ходячи з того, де і в кого здійснено придбання таких товарно-мате­ріальних цінностей.

       Дані про валові витрати, пов'язані з отриманням послуг (робіт) запи­сують на підставі актів про виконані роботи і надані послуги підприємству зі сторони та податкових накладних. При цьому треба звірити загальний підсумок за відповідними рядками реєстру податкового обліку валових витрат з даними аналітичних реєстрів з обліку витрат виробництва за статтею «Роботи і послуги», маючи на увазі, що цей підсумок, як прави­ло, менший, ніж сума за згаданою статтею, оскільки до неї входить вартість власних робіт і послуг, які за рахунком  «Валові витрати» не відображаються. Тому для забезпечення податкового обліку необхідно згрупувати в аркушах-розшифровках дані актів про виконані роботи з поділом на власні і отримані зі сторони, а останні — виходячи з того, де і в кого їх отримано, у відповідності з переліком, наведеним до декларації про прибуток підприємства.

          На основі сальдових відомостей відображають зменшення (убуток) виробничих запасів на складах, незавершеному виробництві чи нереалізованій готовій продукції. Записи здійснюють раз у квартал у кореспонденції дебет 841 кредит 841 на підставі додатка К1/1 «Розраху­нок приросту (убутку) балансової вартості і запасів».

        Також тут вказують суму оплати праці працівників підприємства (основним, допоміжним, штатним і тим, що працюють за договорами цивільно-правового характеру), на роботах, що пов'язані з виробництвом і реалізацією продукції (робіт, послуг). Оплата праці на роботах з капітальних кладень та ремонтів основних засобів у складі валових вит­рат не відображається. Записи здійснюють на основі первинних до­кументів з виплати оплати праці. На суму нарахованої оплати праці скла­дають кореспонденцію рахунків дебет 841, кредит 661 з одночасним відображенням її за дебетом рахунків 81 чи 23, 91, 92, 93 та кредитом 841. При здійсненні капітальних вкладень на дебет рахунка 841, а відповідно і за його кредитом у кореспонденції з дебетом рахунка 15 відносять лише оплату праці за роботи на вирощуванні багаторічних насаджень.

        Відповідно тут відображають відрахування на обов'язкове держав­не пенсійне страхування, соціальне страхування. На суму цих відрахувань складають кореспонденцію рахунків дебет 841, кредит 65 з одночасним відображенням за дебетом рахунків 81 чи 23, 91, 92, 93 та кредитом 841. При здійсненні капітальних вкладень за дебетом рахунків 841, а відповідно 15 з кредиту 841 відображають лише відрахування, що стосуються оп­лати праці на вирощуванні багаторічних насаджень. Що ж до витрат на оплату праці та відрахувань з неї при виконанні будівельно-монтажних робіт, то вони на рахунку 841 не відображаються, а записуються у кореспонденції дебет 15, кредит 66,65, оскільки збудовані основні засоби потім амортизуються.

         Аналогічно відображають внески від імені своїх працівників на їх додаткове пенсійне забезпечення. На суму таких внесків складають кореспонденцію рахунків дебет 841, кредит 311 і одночасно дебет 313, кредит 841 та дебет 79, кредит 651. Ці кошти при перерахуванні не оподатковуються податком з доходів фізичних осіб, але включають­ся в доходи такого працівника чи його спадкоємців у випадку їхньої вип­лати. Якщо ж внески на пенсійний рахунок працівника на його додаткове пенсійне забезпечення здійснюються за рахунок його оплати праці (доходів), вони не включаються до складу валових витрат підприємства і відображаються проводками дебет 313, кредит 311 та дебет 661, кре­дит 651, тобто, як заборгованість перед працівником з приводу інди­відуального страхування.

         До валових витрат включаються також податки, збори і платежі, встановлені Законом України «Про систему оподаткування», крім по­датку на прибуток, нерухомість, вартості торгових патентів та пені, штра­фів і неустойок. Попередньо такі суми відображаються у додатку Р2 «Суми нарахованих податків, зборів (обов'язкових платежів), що вклю­чаються до валових витрат».

         У складі валових витрат в податковому обліку відображається також частина витрат підприємства  на поліпшення основних засобів. Як валові витрати відображають також інші витрати, які пов’язані                                                                                                                                                                                                   з підго­товкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг). Це можуть бути витрати на відрядження працівників підприємства або членів його керівних органів, витрати на страхування ризику загибелі урожаю, майна, транспортування продукції, громадянської відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, екологічної і ядерної шкоди, яка може бути завдана підприємством, кредитних і інших комерційних ризиків. Однак до валових витрат не можна віднести витрати на страхування сторонніх фізичних і юридичних осіб, а також особисте страхування своїх працівників, коли воно не є обов'язко­вим. Як інші відображаються також витрати на придбання ліцензій, інших спеціальних дозволів державних органів на проведення господарської діяльності, надання транспортних послуг, (крім торговельних патентів), а також плата за реєстрацію підприємства у виконавчих органах місцевого самоврядування. Тут відображаються також витрати: на утримання і експлуатацію основних засобів природоохоронного значення (крім тих, що підлягають амортизації); на зберігання, переробку, захоронення відходів від господарської діяльності або оплату послуг інших підприємств з цьо­го приводу; витрати на очищення стічних вод, інші витрати на природо­охоронну діяльність з метою запобігання нанесення шкоди від виробниц­тва, що здійснюється підприємством.

       Як інші витрати, що включаються у валові доходи, відображаються також витрати на: спецодяг, обмундирування, продукти спеціального харчування для працівників; винахідництво і раціоналізацію, проведення дослідно-експериментальних і конструкторських робіт, виготовлення і дослідження моделей і зразків, виплату роялті (авторських гонорарів), придбання нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації); на придбання інформаційної літератури; на підписку спеціалізованих періодичних видань; на проведення аудиту (в тому числі і добровільного). Сюди включаються також витрати на підготовку і перепідготовку кадрів за профілем роботи підприємства за умовою, що вони перебувають у трудових відносинах з ним і навчаються в навчальних закладах України та не є пов'язаними особами.

       Таким чином, валові витрати, які відображаються як інші витрати, дуже різноманітні. Тому їх облік досить складний і вимагає додаткового групування документів. При цьому до того ж не у всіх випадках на такі витрати складаються податкові накладні. Так, при відрядженнях податкові накладні не застосовуються, а витрати підтверджуються у традиційному порядку на основі авансових звітів із прикладеними до них посвідченнями про відрядження, квитками на проїзд, квитанціями готелів тощо. Витра­ти на інші цілі, в свою чергу, складаються з цілого ряду витрат. Наприк­лад, витрати на утримання дитячих дошкільних закладів включають оп­лату праці, відрахування на соціальні заходи, вартість продуктів харчу­вання, дитячих іграшок, палива, електроенергії та ряду інших. Тому облік інших витрат в ряді випадків мусить ґрунтуватися  на накопиченні їхньої суми спочатку в облікових реєстрах фінансового обліку і наступному відображенні в реєстрі аналітичного обліку за рахунком  «Валові вит­рати» на підставі аркушів-розшифровок, хоч згідно з рекомендаціями Мініс­терства фінансів України, передбачено спочатку відображати ці витрати в податковому обліку, а вже потім відносити на відповідні об'єкти фінан­сового обліку з кредиту рахунка «Валові витрати».

 

ПЕРЕЛІК ЛІТЕРАТУРИ

 

          1. П.М. Гарасім, Г.П. Журавель, П.Я. Хомин. Податковий облік і звітність на підприємствах.:Підручник. - К.: ВД”Професіонал”, 2004.

          2.  П.М. Гарасим, О.М. Десятник,  Бухгалтерський фінансовій облік: Підручник для студентів спеціальності ”Облік і аудит” вищих навчальних закладів. / За редакцією проф.Ф.Ф.Бутинця. - 5-е вид., доп.і перероб.-Житомир: ПП”Рута”, 2003. 

          3.  Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції Закону України від 22.05.97р. №283/97 ВР зі змінами та доповненнями.

          4.   Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджено наказом МФУ від 31 грудня 1999р. № 318.