Экономические науки/ 7. Учет и аудит.

 

К.э.н., доцент  Исакова С. А.

Таразский Государственный Университет, Казахстан

 

ФОРМИРОВАНИЕ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ       ОТЧЕТНОСТИ В УСЛОВИЯХ ПРИМЕНЕНИЯ МСФО

 

       Переход с КСБУ 13 на МСФО 27 или НСФО 2 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» должен осуществляться поэтапно.

Консолидированная финансовая отчетность необходима для представления достоверной и справедливой информации о хозяйственной деятельности Группы.

Контроль, применительно к этому стандарту, означает право определять финансовую и хо­зяйственную политику компаний с целью получения выгоды от их деятельности.

Если контроль над дочерней организацией является временным, то такая орга­низация не учитывается при формировании консолидированной отчетности. Контроль является временным, если организация намеревается продать инвестицию в дочернюю организацию в течение ближайших 12 месяцев с момента покупки и руководство при­нимает меры, связанные с продажей. В отношении такой организации применяются нормы МСФО (IFRS)5. Если инвестиция в дочернюю организацию не классифициру­ется в качестве предназначенной для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5, то в индивидуальной отчетности инвестора она отражается либо по себестоимости, либо по справедливой стоимости, в соответствии с МСФО (IAS)39.

Считается, что контроль осуществляется в том случае, когда головная компания прямо или косвенно владеет более чем половиной (50%) голосов другой компании. Контроль осуществляется и в том случае, если компания владеет половиной или менее голосов другой компании, но имеет следующие полномочия:

- определяет финансовую и хозяйственную политику по уставу или соглашению;

- назначает или снимает с должности боль­шинство членов совета директоров или аналогичного органа управления;

- выбирает большинством голосов на соб­раниях совет директоров.

Консолидированная финансовая отчетность должна содержать список крупных дочерних компаний, а также раскрывать причины включения их в консолидированную отчетность (если таковые имеются) и характер взаимоотношений между головной и дочерними компаниями (если головная компания прямо ли косвенно не владеет более чем половиной (50 %) голосов дочерней компании). Такая отчетность должна включать названия ком­паний, не являющихся дочерними (из-за отсутствия контроля), несмотря на то, что головная компания владеет более чем половиной (50 %) голосов.

Материнская организация должна формировать консолидированную отчетность, в которой она учитывает все дочерние организации, включая организацию специально­го назначения. В соответствии с ПКИ 12, это организация, созданная для выполнения узкого круга задач (например, предоставления услуг по аренде активов, проведения на­учно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и т.п.). Если материнская ор­ганизация осуществляет контроль за деятельностью организации специального назна­чения, то она обязана учитывать ее при формировании консолидированной финансовой отчетности. На наличие контроля по отношению к организации специального назначе­ния могут указывать следующие факты:

- организация специального назначения действует от имени материнской орга­низации;

- материнская организация имеет право принимать участие в деятельности ор­ганизации специального назначения;

- материнская организация имеет право на большую часть доходов организа­ции специального назначения.

Не учитываются при консолидации только те дочерние организации, контроль над которыми является временным.

Материнская организация не представляет консолидированную финансовую от­четность в случаях, когда:

- организация сама является дочерней по отношению к другой организации и главная материнская организация не возражает против того, чтобы промежуточная ма­теринская организация не составляла консолидированную отчетность. Но при этом на­до учитывать, что если промежуточная материнская организация является не 100% до­черней организацией, то необходимо и согласие ее миноритарных акционеров;

- долевые или долговые инструменты такой материнской организации не об­ращаются на фондовом рынке;

- промежуточная материнская организация не должна представлять финансо­вую отчетность комиссии по ценным бумагам или иному аналогичному органу с целью размещения долевых или долговых ценных бумаг на фондовом рынке;

- конечная или любая промежуточная материнская организация данной материнской организации выпускает консолидированную финансовую отчетность для от­крытого доступа, соответствующую требованиям МСФО.

Консолидированная финансовая отчетность формируется исходя из единой учетной политики группы. Если учетная политика дочерней организации в отношении каких-либо объектов учета или операций не совпадает с учетной политикой группы, то для целей консолидации такая дочерняя организация должна сделать соответствующие корректировки. При составлении консолидированной финансовой отчетности органи­зация построчно консолидирует финансовую отчетность материнской и дочерних орга­низаций путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Для того чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о единой экономической организации, пред­принимаются следующие действия:

- балансовая стоимость инвестиций материнской организации в каждую дочер­нюю организацию и часть капитала каждой дочерней организации, принадлежащая ма­теринской организации, элиминируются (взаимно исключаются); в результате объеди­нения может возникнуть гудвилл, который отражается в консолидированном балансе отдельной строкой (положительный гудвилл ежегодно подвергается проверке на пред­мет обесценения, отрицательный гудвилл включается в прочую прибыль);

- определяются доли меньшинства в прибыли или убытке консолидированных дочерних организаций за отчетный период;

- доли меньшинства в чистых активах консолидированных дочерних организа­ций указываются отдельно от капитала акционеров материнской организации.

Доля меньшинства включает:

- долю меньшинства в чистых активах дочерней организации на дату объедине­ния бизнеса МСФО (IFRS)3;

- долю меньшинства в изменениях капитала дочерней организации с момента приобретения до отчетной даты.

При консолидации следует исключить внутригрупповую дебиторскую и креди­торскую задолженность, результаты операций, имевших место между организациями группы. Для формирования консолидированной от­четности составляется таблица  опе­раций элиминирования (корректировок) по сле­дующим этапам:

♦ первоначально нами была определена доля основной организации в чистых ак­тивах (активы предприятия «минус» его обя­зательства) дочерней организации на момент их приобретения;

♦   затем были произведены корректировки:

- связанные с инвестициями в ТОО «Улан»: исключена балансовая стоимость ин­вестиций и доля в собственном капитале (произведены корректировки по статьям «Инвестиции», «Уставный капитал», «Нераспределенная прибыль»);

- связанные с инвестициями в ТОО «Сул­тан»: поскольку стоимость приобретения доли участия на момент приобретения пре­вышает стоимость идентифицируемых акти­вов и обязательств, возникает гудвилл. Откорректиро-ваны: стоимость инвестиций, произведенных основной организацией в дочернее (статья   «Инвестиции»),  доля основной организации  в дочерней (статья «Уставный капитал», статья «Нераспределенная прибыль»), сумма превыше­ния стоимости приобретения над чистыми активами (статья «Гудвилл»; связанные с инвестициями в ТОО «Дулат»: поскольку стоимость приобретения доли участия на момент приобретения меньше стоимости чистых активов, то при консо­лидации появляется величина отрицатель­ной деловой репутации (бэдвилл). Стоимость инвестиций основной организации  (статья «Инвестиции»), доля основной организации в дочерней (статья «Уставный капитал», статья «Нерас­пределенная прибыль»), сумма  превышения стоимости чистых активов над стоимостью приобретения (статья «Отрицательный гудвилл (бэдвилл)». В случаях, когда материнское юридическое лицо владеет менее чем 100% акций дочерней организации, необходимо учитывать ин­тересы акционеров, в собственности которых остается менее 50% акций. Интересы этих акци­онеров, называемые интересами меньшинства, должны быть отражены в консолидированной финансовой отчетности в сумме, соответствующей их доле в чистых активах и чистой прибыли (убыт­ке) дочерней организации.

По нашему мнению, при составлении консолидированного баланса необ­ходимо произвести следующие корректировки: 1) уменьшить величину инвестиций, произве­денных основной организацией и уставного капитала дочер­ней организации; увеличить долю меньшинства; 2) уменьшить величину нераспределенного дохода, не принадлежащего основной организации и увеличить долю меньшинства.

При составлении консолидированной отчет­ности по счетам дебиторской и кредиторской задолженности отражаются только суммы, при­читающиеся по внешним операциям в отно­шении к основной организации и его дочерним организациям. Суммы внутренних расчетов между ними подлежат исключению.

С целью реального отражения объемов про­даж и приобретений в консолидированном отчете о прибылях и убытках исключению подлежат операции, осущест­вляемые между материнским и дочерними организациями, относящиеся к единой сфере консолидации. К внутригрупповым операциям относятся:

- продажа и покупка товаров и услуг;

- приобретение и реализация основных средств и нематериальных активов;

- предоставление и получение займов;  

- прочее.

Консолидация отчета о прибылях и убытках про­изводится следующим образом: исключаются взаимные обороты по реализации продукции (товаров, работ, услуг) между основной и до­черними организациями (выручка от реализации и затраты, приходящиеся на эту ре­ализацию), дивиденды, выплачиваемые дочерни­ми организациями основной организации либо другим дочерним организациям (начис­ленная сумма дивидендов прочим акционерам дочерних организаций отражается как «интересы мень­шинства»), проценты полученные и уплаченные дочерними организациями материнско­й организации или наоборот.

Финансовые  отчеты  материнской организации и ее дочерней организации, включаемые в консолидированную отчетность, составляются на одну и ту же дату и подготавливаются с использованием единой учетной политики для аналогичных операций и событий финансово-хозяйственной деятельности. В тех случаях, когда это невозможно,  используют финансовые отчеты, составленные на разные отчетные даты, при условии, что разница со­ставляет не больше трех месяцев.

Результаты хозяйственной деятельности до­черней организации включаются в кон­солидированный отчет, начиная с даты его при­обретения материнской организацией. В случае если юридическое лицо приобретается в тече­ние года, то для целей консолидации его дан­ные по результатам финансово-хозяйственной деятельности за год должны быть разбиты на два отчетных периода: до и после приобре­тения.

Таким образом, перевод консолидированной финансовой отчетности на международные стандарты направлен на повышение качества и надежность информации о группе организаций.