Виконали студентки групи ОАП-41д Нажа А.С. та Соляр Н.А. Науковий керівник Гладій І.О.

Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ

Формування первісної вартості біологічних активів

Одним з найбільш суттєвих наслідків запровадження П(С)БО 30 “Біологічні активи” є оцінка біологічних активів і сільськогосподарської продукції та відображення її результатів в бухгалтерському обліку. Для правильної організації обліку необхідна взаємодія наступних компонентів: досконала законодавчо-нормативну база; галузеві стандарти і методичні рекомендації з обліку біологічних активів, витрат і доходів та визначення фінансових результатів; галузеву статистичну, фінансову та управлінську звітність; фахових бухгалтерів-фінансистів, які б досконало знали особливості діяльності агропромислових формувань і облікової політики. Протягом останніх років в Україні прийнято низку нових нормативних документів, уточнень до діючих та звернуто увагу на необхідність розробки і впровадження галузевих стандартів бухгалтерського обліку, особливо у сфері сільського господарства.

Значна частина сільськогосподарських підприємств не застосовують нововведення і відображають в обліку оприбуткування продукції в оцінці за плановою собівартістю, що призводить в цілому до викривлення інформації в фінансовій звітності”.

Проблеми оцінки біологічних активів та її вплив на фінансові результати досліджували вітчизняні вчені економісти, а саме, В.М. Жук, О.П. Клименко В.С. Коміренко, В.А. Кононенко, Б.В. Мельничук, М.Г. Михайлов, В.Б. Моссаковський, О.П. Скирпан, Л.К. Сук, М.Ф. Огійчук та інші.

Метою проведеного дослідження є розгляд і узагальнення діючої системи обліку біологічних активів та визначення основних напрямів їх удосконалення.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи і про одержані в процесі їх біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію та розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначені П(С)БО 30 “Біологічні активи”, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 р. № 790 та конкретизовані у Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджених Міністерством фінансів України від 29.12.2006 р. № 1315[2]. Відповідно до П(С)БО 30, біологічний актив – це тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

На сьогодні на підприємствах сільськогосподарської галузі оцінка біологічних активів здійснюється, як правило, за плановою собівартістю, що суперечить чинному законодавству, зокрема П(С)БО 30. Адже, згідно П(С)БО 30, біологічні активи відображаються на дату проміжного і річного балансу за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Визначення справедливої вартості біологічних активів і сільськогосподарської продукції ґрунтується на цінах активного ринку.

Відповідно П(С)БО, первісну вартість біологічних активів визначають наступним чином:

- первісна вартість безоплатно одержаних біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

- первісною вартістю біологічних активів, що одержані як внесок до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

- додаткові біологічні активи при первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу або за виробничою собівартістю (чи собівартістю за прямими витратами) відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" ( z0027-00 ). Первісне визнання додаткових біологічних активів відображається у тому звітному періоді, у якому вони відокремлені від біологічного активу.[3]

У процесі обліку біологічні активи потребують перегляду оцінки на кожну звітну дату, адже у процесі біологічної трансформацій відбуваються кількісні і/або якісні зміни, що впливають на їхню вартість.

У результаті дослідження чинних Законів України щодо бухгалтерського обліку встановлено, що вимоги ПСБО 30 суперечать Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність”. Так як, “спираючись на Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання − принцип історичної (фактичної) собівартості”. Вважаємо за доцільне проведення оцінки біологічних активів за історичною собівартістю. Адже це є перевірений спосіб, що дозволяє отримати достовірну інформацію про вартість біологічних активів на звітну дату. Ще однією причиною застосування планової собівартості є те, що на практиці все одно за справедливою вартістю біологічні активи оцінюють лише для задоволення вимог державних органів на кінець звітного періоду.

Вченими зазначено, що дохід від первісного визнання активів і від змін справедливої їх вартості на дату балансу у складі інших операційних доходів збільшить загальну суму доходу підприємства і наслідком цього стане зменшення питомої ваги виручки від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва у загальній сумі доходу. Це призведе до необґрунтованого посилення вимог при переході сільгоспвиробників на фіксований сільськогосподарський податок. Для платників цього податку перехід на загальну систему оподаткування підприємств значно погіршить і без цього їх критичний фінансовий стан[1].

Тому, кандидат економічних наук, професор М.Г. Михайлов пропонує варіант відображення доходів від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції та зміни справедливої вартості біологічних активів на дату балансу відносити не на інші операційні доходи (субрахунок 719), а на кредит 423 субрахунку “Дооцінка активів”. Така господарська операція буде правомірною, її обґрунтувати можна тим, що визначаючи різницю між справедливою вартістю і собівартістю активів при першому визнанні та зміну справедливої вартості активів на дату балансу, ми фактично здійснюємо їх дооцінку або уцінку. Для оформлення таких операцій у бухгалтерському обліку є субрахунок 423 “Дооцінка активів” і є ПСБО 7. Правила, передбачені у п.п. 19 і 20 цього Положення потрібно поширити тільки на запаси. В результаті проведеного дослідження Б.В. Мельничук зазначає, що при відображенні доходів (витрат) від первісного визнання сільськогосподарської продукції залишку по рахунку 23 в кінці звітного періоду немає. Так як, різниця між дебетом і кредитом рахунку 23 списується на рахунок 71 “Інший дохід операційної діяльності” або рахунок 94 “Інші витрати”. Якщо визнавати дохід або витрати від первісного визнання в кінці року, то на дату проміжної звітності можливі випадки, коли по рахунку 23 залишається дебетове або кредитове сальдо. Отже, виходить, що у випадку дебетового сальдо у балансі відображатимуться витрати на біологічні перетворення по продукції, яка вже визнана в Балансі по окремій статті. Тому такий підхід, на думку кандидата економічних наук Б.В. Мельничука, є неприпустимим. У зв’язку з цим необхідно визнавати дохід (витрати) від первісного визнання на кожну дату балансу, тоді залишку по рахунку 23 на дату балансу не буде. Проте, в кінці року фінансовий результат від первісного визнання може відрізнятися від того, що визначений на проміжну дату. Це очевидно, пов’язано з витратами, які ще будуть понесені на біологічні перетворення щодо продукції, яка вже була визнана в попередніх періодах. Тому фінансові результати в кінці року необхідно буде відкоригувати[2].

Враховуючи вище сказане, можна зробити такий висновок що зі змінами і нововведеннями щодо формування первісної вартості біологічних активів, значна частина сільськогосподарських підприємств не підтримало змін, що і призводить в цілому до викривлення інформації в фінансовій звітності.

Список використаних джерел

1. Клименко О.П. Оцінка біологічних активів та її вплив на формування фінансових результатів діяльності / О.П.Клименко// Вісник ЖДТУ. – 2011. - №2 (56). – С. 105-110.

2. Скирпан О.П. Особливості організації обліку біологічних активів на сільськогосподарських підприємствах / О.П.Скирпан// Інноваційна економіка. – 2010. – С.106-110.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи” // Затверджено наказом Міністерства фінансів України
від 18 листопада 2005 р. N 790 ( із змінами, внесеними згідно з Наказами Міністерства фінансів N 1176 від 11.12.2006, N 372 від 18.03.2011 ) [Електронний ресурс]. –

Режим доступу:

http://buhgalter911.com/Res/PSBO/PSBO30.aspx