Экономические науки/ 7. Учет и аудит

К.э.н. Болтунова Е.М.

ФГБОУ ВПО «Ульяновская государственная сельскохозяйственная академия», Россия

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС ПО-НОВОМУ : ОЦЕНКА СТАТЕЙ И МЕТОДИКА ФОРМИРОВАНИЯ ЕГО ДАННЫХ

Приказом Минфина России от 2 июля 2010 года №66н утверждены новые формы бухгалтерской отчетности. В действие данный приказ вступил с 1 января 2011 года.

Следует отметить, что если до вступления в силу выше указанного приказа формы бухгалтерской отчетности носили рекомендационный характер, то теперь они являются обязательными. В состав новой бухгалтерской отчетности входят следующие формы:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о прибылях и убытках;

- отчет об изменениях капитала;

- отчет о движении денежных средств;

- отчет о целевом использовании полученных средств (для общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг)).

В данном случае следует отметить, что ранее отчеты об изменениях капитала, движении денежных средств и целевом использовании полученных средств считались самостоятельными формами бухгалтерской отчетности, а в качестве приложения к балансу рассматривались таблицы, теперь называемые пояснениями к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Теперь данные формы бухгалтерской отчетности выступают в качестве приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

При формировании отчетности за 2011 год организациям предоставляется право самостоятельно определять детализацию показателей по статьям новых форм отчетности, а дополнительное раскрытие информации будет изложено в соответствующих пояснениях.

Рассмотрим более подробно изменения, которые коснулись бухгалтерского баланса.

Как известно бухгалтерский баланс является одной из основных форм бухгалтерской финансовой отчетности. В целом он представляет собой способ группировки имущества и обязательств организации в денежном выражении на отчетную дату.

В новой форме бухгалтерского баланса появилась дополнительная графа, данные которой позволяют проследить изменение статей активов и пассивов в динамике. Сведения об активах и пассивах должны приводиться на отчетную дату текущего отчетного периода, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, который ему предшествует. То есть, формируя бухгалтерский баланс по итогам 2011 года, организации должны отразить данные по статьям за 2009, 2010 и 2011 год.

Для того, чтобы какой–либо статье бухгалтерского баланса дать дополнительное пояснение (в случае необходимости), в новой форме отчетности предусмотрена графа «Пояснения».

Рассматривая структуру новой формы бухгалтерского баланса, можно отметить, что она не отличается от старой формы. А именно, актив баланса включает два раздела:

- «Внеоборотные активы»;

- «Оборотные активы».

Пассив бухгалтерского баланса, в свою очередь, - три раздела:

- «Капитал и резервы»;

- «Долгосрочные обязательства»;

- «Краткосрочные обязательства».

Несмотря на сохраненную структуру бухгалтерского баланса, изменения произошли в составе показателей каждого раздела. А именно, в новой форме они приводятся укрупнено в разрезе групп статей.

Правилами заполнения не предусмотрено исключение из формы строк, по которым отсутствуют данные. В этом случае в графах проставляется «прочерк».

Рассмотрим новые требования к порядку формирования каждого раздела бухгалтерского баланса в разрезе статей.

В разделе «Внеоборотные активы» появилась новая строка «Результаты исследований и разработок». Напомним: законченные НИОКР могут быть приняты к учету в составе нематериальных активов, если выполняются требования п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов». В свою очередь, НИОКР, по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране либо подлежащие ей, но не оформленные в установленном законодательством порядке, не признаются нематериальными активами и учитываются на основании ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов соответствующие расходы отражаются на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно. В силу п. 16 ПБУ 17/02 в случае существенности информация о расходах на НИОКР отражается в бухгалтерском балансе в самостоятельной группе статей актива (раздел «Внеоборотные активы»). Именно для данных сведений предусмотрена новая строка.

Кроме того, из раздела «Внеоборотные активы» исключена строка «Незавершенное строительство». Сразу же возникает вопрос, по какой строке баланса теперь следует отражать вложения во внеоборотные активы в виде затрат по возведению и монтажу объектов основных средств.

Некоторые специалисты считают, что в соответствии требованиями пункта 20 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетности организации» при заполнении статьи «Основные средства» необходимо учитывать сальдо по счетам 07 «Оборудование к установке», 08.1 «Приобретение земельных участков», 08.2 «Приобретение объектов природопользования», 08.3 «Строительство основных средств» и 08.4 «Приобретение основных средств». Однако следует отметить, что указанные счета могут использоваться организациями и для формирования первоначальной стоимости доходных вложений в материальные ценности. При этом для минимизации риска споров с налоговыми органами по налогу на имущество целесообразно не выделять незавершенное строительство по отдельной строке к статье «Основные средства». Кроме того, исходя из ПБУ 6/01 «Учет основных средств» следует, что незавершенные капитальные вложения нельзя считать основными средствами.

Таким образом, более обоснованным представляется включение информации о незавершенном строительстве в группу статей «Прочие внеоборотные активы».

Следующее изменение, скорее всего, можно назвать «техническим». Оно заключается в том, что в новой форме бухгалтерского баланса при отражении финансовых вложений теперь е уточняется их характер – долгосрочные или краткосрочные. При этом содержание данных показателей все же не изменяется, то есть в разделе «Внеоборотные активы» по-прежнему необходимо отражать долгосрочные финансовые вложения, в разделе «Оборотные активы» - краткосрочные финансовые вложения.

Подобное нововведение теперь распространяется и на дебиторскую задолженность. А именно, в новой форме бухгалтерского баланса прежние строки (230 и 240) для отражения дебиторской задолженности в зависимости от срока ее обращения (краткосрочная - со сроком обращения (погашения) не более 12 месяцев после отчетной даты и долгосрочная - более 12 месяцев) объединены в одну строку «Дебиторская задолженность». Следует отметить, что в данном случае нарушается требование пункта 19 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» о необходимости представлять в бухгалтерском балансе активы с подразделением в зависимости от срока обращения. По новым правилам детальная информация о дебиторской задолженности приводится в пояснении № к бухгалтерскому балансу

В данном случае следует учесть, что если на счетах учета расчетов на дату, указанную в графе, к которой они относятся, имеются остатки дебиторской задолженности, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после даты, то их следует показать в разделе «Внеоборотные активы» по статье «Прочие внеоборотные активы».

Последнее нововведение касается того, что теперь организация вправе  сама определять необходимость и степень детализации информации по статье «Запасы» в разделе «Оборотные активы». При этом по новым правилам информация о запасах приводится в пояснении №4 к бухгалтерскому балансу.

Исходя из того, что организациям предоставлено право самостоятельной детализации показателей бухгалтерской отчетности, нововведения коснулись и пассива бухгалтерского баланса - из формы исключены строки, расшифровывающие такие показатели, как резервный капитал и кредиторская задолженность.

В разделе «Капитал и резервы» неизме6нными остались статьи «Уставный капитал», «Собственные акции, выкупленные у акционеров», а также «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В старой форме баланса в разделе «Капитал и резервы» приводилась сводная информация о добавочном капитале. В новой форме предусмотрены две статьи «Переоценка внеоборотных активов» и «Добавочный капитал (без переоценки)». В данном случае необходимо указать на преимущества такого нововведения. Изменение формы обеспечит пользователей отчетности наглядной информацией о том, как переоценка внеоборотных активов повлияла на динамику размера собственного имущества организации. Следует напомнить, что пунктом 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусмотрено, что результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Относительно изменений раздела «Долгосрочные обязательства» следует отметить следующее. В этом разделе группа статей «Займы и кредиты» получила в новой форме название «Заемные средства». Необходимо принять во внимание, что считается ошибкой отражение в балансе в составе долгосрочных обязательство не только суммы основного долга по долгосрочным займам и кредитам, но и процентов по ним.

В упоминаемом письме Минфина России от 24.01.2011 года внимание аудиторов акцентировано на то, что проценты, которые предстоит оплатить в ближайшие 12 месяцев, в балансе должны отражаться как краткосрочные обязательства. В 2009 году в аналогичном письме Минфин России указывал на необходимость показывать как краткосрочные и обязательства по основной сумме долга в случае, если срок погашения заемных средств, ранее представленных в бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев.

Таким образом, несмотря на то, что ПБУ 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам» не предусматривает перевод долгосрочных займов и кредитов в краткосрочные при приближении срока их возврата, на составление отчетности, по мнению Минфина России, этот факт не влияет. Все обязательства со сроком погашения в ближайшие 12 месяцев после отчетной даты, в балансе следует показывать как краткосрочные обязательства.

Кроме того, в раздел «Долгосрочные обязательства» новой формы введен новый показатель «Резервы под условные обязательства». Раскрывать информацию о таких резервах нужно в соответствии с требованиями ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 года №167н.

Относительно раздела «Краткосрочные обязательства» необходимо указать на следующее. В новой форме бухгалтерского баланса не предусмотрены строки, детализирующие кредиторскую задолженность. Теперь она показывается общей суммой. Раскрытие такого рода информации теперь приводится в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

Кроме того, из новой формы бухгалтерского баланса исключена статья «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов». Соответственно, если при формировании отчета по данной статье имеются остатки задолженности, ее в полном объеме следует отражать в составе прочих краткосрочных обязательств организации.

Подводя итог, можно отметить, что новая форма бухгалтерского баланса не является абсолютно новой, однако есть и существенные отличия. Основное изменение состоит в том, что самостоятельно разработать формы теперь нельзя (можно лишь определять детализацию показателей, представленных в бланках).