К.е.н., доц. Волинець О.О., Усата Т.В.

Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ

Особливості обліку поточних біологічних активів рослинництва у сільському господарстві

Виробництво продукції рослинництва в Україні посідає одне з основних місць у розвитку сільського господарства як одного із видів діяльності, якій належить пріоритетне значення в забезпеченні продовольчої безпеки країни, служить сировиною для виготовлення ряду промислових товарів, належить до важливих джерел створення кормових ресурсів для розвитку тваринництва, має визначальну роль у формуванні експортних поставок продовольчих товарів держави.

Незважаючи на п’ятирічну практику запровадження ПСБО 30 «Біологічні активи» в діяльність господарств, організація обліку біологічних активів в рослинництві до цих пір залишається проблематичною. Серед основних причин такого стану є недосконалість методології вказаного стандарту та відсутність чітких методик організації такого обліку.

Проблемам та механізмам обліку біологічних активів рослинництва присвячують свої праці ряд науковців, зокрема Дем'яненко М.Я., Голов С.Ф., Жук В.М., Коцупатрий М.М, Лінник В.Г, Лавріненко Л.І., Огійчук М.Ф., Остапчук О.В, Пархоменко В.М, Сук Л.К. та інші.

Метою написання цієї статті є аналіз особливостей та проблем обліку поточних біологічних активів рослинництва.

Згідно з П(с)БО 30, біологічний актив — це тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та (або) додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди [4].

Для висвітлення особливостей обліку біологічних активів необхідно привести у відповідність основні положення різних законодавчих і нормативних документів, що стосуються організації бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності та усунути розбіжності між ними. Такі відмінності спостерігаються при запровадженні П(С)БО 30 “Біологічні активи”, де вказується застосування справедливої вартості при оцінці активів, а у ст.4 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначено, що пріоритетною є оцінка біологічних активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання – принцип історичної (фактичної) собівартості.

П(С)БО 30 “Біологічні активи”[4] і Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку біологічних активів[2] передбачено застосовувати  первісну вартість, яка може застосовуватися при оцінці довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічні насадження) і тваринництва (продуктивні і робочі тварини), справедливу вартість яких достовірно визначити неможливо. По таких активах необхідно нараховувати амортизацію. Підприємство самостійно обирає метод нарахування амортизації та зазначає його в Наказі про облікову політику. Найбільш доцільно, на думку науковців використовувати виробничий метод нарахування амортизації, що використовується для основних засобів. Згідно з нормативними документами за первісною вартістю можуть оцінюватись і поточні біологічні активи тваринництва (тварини на вирощуванні та відгодівлі), якщо їх справедливу вартість визначити неможливо та  поточні біологічні активи рослинництва (посіви культур), їх розглядають як незавершене виробництво і обліковують на рахунку 23 “Виробництво”.

Біологічні активи, додаткові біологічні активи і сільськогосподарську продукцію необхідно оцінювати при їх первісному визнанні за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Визначення справедливої вартості біологічних активів ґрунтується на цінах активного ринку, що створює труднощі щодо об’єктивності визначення справедливої вартості окремих активів. Активний ринок не завжди присутній, а якщо і існує, то по окремих активах може бути відсутня інформація про ринкові ціни, що значно ускладнює їх оцінку[1].

Також галузь рослинництва залежна від природно-кліматичних факторів, які спрогнозувати для визнання справедливої вартості досить важко. Тому, як правило визначення справедливої вартості не відбувається, і вартість біологічних активів відображується у звітності як незавершене виробництво, тобто за сумою витрат, які понесло підприємство на біологічні перетворення, у наслідок чого маємо фактичну собівартість[3].

Синтетичний облік витрат і вихід продукції сільського господарства ведеться на рахунку 23 «Виробництво», до якого відкривають субрахунки за видами рослин. Рахунок балансовий, активний, операційний, калькуляційний. На дебеті рахунку 23 обліковують:

- витрати минулого року під урожай поточного року (незавершене виробництво на початок звітного року);

- витрати поточного року під урожай поточного року;

- витрати поточного року під урожай майбутнього року (незавершене виробництво на кінець звітного року).

Рахунок 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва" використовують для обліку наявності та руху сільськогосподарської продукції, яка призначена для продажу на сторону, невиробничого споживання, виробничих цілей (насіння, корми, саджанці), побічної продукції. Одержання сільськогосподарської продукції з виробництва відображають за дебетом рахунку 27 і кредитом рахунку 23. Списання продукції показують за кредитом рахунку 27 і дебетом рахунків 90, 23,91,92 та ін.

Під час реалізації продукції рослинництва дебетується рахунок 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» та кредитується рахунок 27. При реалізації відображується дохід за кредитом 701 рахунка «Дохід від реалізації готової продукції», відразу нараховується на цю суму податкове зобов'язання з ПДВ, яке зменшує дохід від реалізації. Потім на дебет рахунку 791 «Результати операційної діяльності» списується собівартість реалізованої готової продукції, а на кредит дохід від її реалізації.

Здійснення обліку продукції рослинництва можливе і без використовування рахунка 21 «Поточні біологічні активи». Облік у такий спосіб не суперечить головним принципам бухгалтерського обліку.

Не менш важливою проблемою є те що, в сільськогосподарських підприємствах застосовуються спеціалізовані форми первинних документів, більшість з яких не відповідає вимогам нового стандарту. Потрібно розробити нові форми, які будуть забезпечити керівника та бухгалтерію інформацією для прийняття ефективних управлінських рішень [3].

Отже, для оптимізації обліку біологічних активів рослинництва потрібно удосконалити нормативне регулювання у сфері бухгалтерського обліку з метою методичного та організаційного забезпечення застосування національних і міжнародних стандартів, які б враховували особливості діяльності підприємств аграрного сектору. А оцінка біологічних активів і сільськогосподарської продукції за справедливою вартістю є не лише нормативною вимогою, а й чинником інвестиційної привабливості підприємства. Методичні рекомендації щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних біологічних активів не в повній мірі відображають всі специфічні особливості обліку, що випливають із нововведень в організацію бухгалтерського обліку біологічних активів, а тому вони потребують подальшого вивчення їх з метою удосконалення та застосування на аграрних підприємствах.

Література:

1. Гончаренко Н. Визначення справедливої вартості біологічних активів з урахування цін активного ринку: методичні та інформаційні аспекти // Бухгалтерський облік і аудит.-№1.-2009.-С.40-45

2. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів// Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2006 р. № 1315 [Електронний ресурс]. Режим доступу: -http://minfin.qov.ua/control/uk/publish/printoble-article?art-id=66835.

3. Моссаковський В. Облік біологічних активів / В. Моссаковський // Бухгалтерський облік і аудит. – 2009. - №4. – С. 38-48.

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи” // Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 р. № 790 // Все про бухгалтерський облік. – 2007. - №18. – С. 103-106.