Экономические науки/7. Учет и аудит

к.э.н. Дымова И.А.

Кемеровский институт (филиал) Российского государственного торгово-экономического университета, Россия

Вопросы исторической обусловленности видов аудита

Наравне с учетом аудит имеет древнюю историю. Многие ученые обоснованно связывают возникновение аудита с развитием бухгалтерского учета. В первобытном обществе все факты приходилось запоминать вождю племени, но если племя становилось достаточно большим, то он назначал уполномоченного, к которому переходила часть учетных функций, При этом вождь, соблюдая принцип внезапности, периодически проверял учетные записи своих помощников. Это и был прообраз первого аудитора.

Считается, что еще в Древнем Египте (около 2600 г. до н.э.) имелись чиновники, которые сочетали управленческую деятельность с учетом и контролем. Следовательно, выполняемые ими функции уже в те далекие времена напоминали работу современных аудиторов.

Согласно древним китайским записям в 700 г. до н.э. в Китае существовал пост Генерального Аудитора, основной обязанностью которого являлся контроль за деятельностью государственных чиновников, имеющих право распоряжаться государственными деньгами и имуществом. Государственная система учета и контроля династии Чжоу (1122— 256 гг. до н.э.) в Китае состояла из тщательно подготовленного бюджета и аудита всех правительственных департаментов.

Начиная с III века до н.э. римские управляющие назначали квесторов, которые были обязаны не только вести финансовые и судебные дела Римской империи, но контролировать государственных бухгалтеров на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и выслушивались сенаторами.

По мнению многих авторов, такая практика и дала термин «аудит», которое происходит от латинского «audio» - слышать, слушать, слушание.

Однако некоторые исследователи утверждают, что термин «аудит» появился в давние времена в школах которые, как правило, располагались при монастырях. Учитель, проводя опрос, назначал ученика, который слушал внимательно выступающего, а затем отмечал недостатки и дополнял его ответ. Другой пример говорит о том, что учитель, объяснив урок, поручал старшему ученику перед началом следующего урока проверить, как младшие выучили задание. В любом случае, эти ученики назывались "аудиторы" - слушающие.

По версии Я.В. Соколова термин «аудит» возник в результате того, что большинство должностных лиц в древности были неграмотны и проверке подвергались не столько документы, сколько устные показания проверяемых, и аудиторские заключения начинались словами: «выслушано нижеподписавшимися аудиторами».

Независимо от того где и когда возник термин «аудит» впоследствии это слово стало названием профессии, связанной с проведением контроля бухгалтерских записей.

Купцы Флоренции и Венеции применяли труд аудиторов для проверки платежеспособности капитанов торговых судов, которые везли различного рода ценности. Таким образом, во времена Луки Пачоли, когда учетные записи стали использоваться в качестве доказательств в суде, необходимость контроля за их достоверностью стала общепризнанной.

В IX в. в Англии наряду с бухгалтером, организующего и ведущего счета, возникает новое лицо – аудитор, который выполняет самостоятельные независимые функции контролера, проверяющего счета. Архив Казначейства Англии и Шотландии от 1130 года свидетельствует о том, что в англоязычных странах в это время впервые появляется письменное упоминание об аудите. Лондонское Сити подвергалось аудиту, по крайней мере, уже в 1200-е годы. В 1299 г. в Лондоне был проведен аудит одной из корпораций, а своим Указом от 24 марта 1324 г. король Англии Эдуард II (годы правления – 1307 – 1327) назначил трех государственных аудиторов. Имя одного из них дошло до наших дней – Джон де Пайкеслей.

В адресной книге Эдинбурга — столицы Шотландии в 1773 году, значились имена уже семи аудиторов, а в 1854 году здесь было образовано «Общество бухгалтеров», которое объединило бухгалтеров-аудиторов.

Исторической родиной современного аудита считается Англия, где с 1844 года выходит серия законов о компаниях, которые обязывали правления акционерных компаний не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами. Введение таких мер было связано в первую очередь с необходимостью обеспечения безопасности инвестиций, производимых акционерами.

Следовательно, возникновение аудита, как независимой экспертизы бухгалтерской (финансовой) отчетности связано с разделением интересов собственников и администрации акционерных компаний и является исторически обусловленным фактом.

В 1853 году в Шотландии был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов, в 1880 году – Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, в 1887 году – Ассоциация аудиторов Америки, в 1932 году – Институт аудиторов Германии, в 1969 году – Национальная компания независимых ревизоров Франции.

Обязательный аудит был введен в Великобритании – в 1862 году, во Франции – в 1867 году, в США – в 1937 году, в России – в 1995 году.

Учеными выделяются три исторические попытки создания аудита в России как независимого финансового контроля: в 1888-1889 гг. - Институт присяжных бухгалтеров; в 1907-1914 гг. - Институт бухгалтеров; в 1928-1930 гг. - Институт государственных бухгалтеров-экспертов.

В СССР отсутствовала такая должность как аудитор. При Министерстве финансов СССР действовали специальные контрольно-ревизионные управления, которые проводили ревизии министерств, ведомств, учреждений и организаций.

В нашей стране аудиторская деятельность в современном ее виде появилась во времена перестройки и гласности. Это связано с появлением совместных предприятий, созданных с участием иностранного капитала. Зарубежные партнеры стали требовать подтверждения достоверности представляемой им бухгалтерской (финансовой) отчетности независимыми аудиторами. Первой аудиторской организацией в России стало акционерное общество «Инаудит», основанное осенью 1987 года, а в 1989 году появились «Ленаудит» и «Банк аудит». Они занимались аудиторскими проверками и оказанием консультационных услуг по различным проблемам учета, права и налогообложения.

В России в 1992 году начали свою деятельность Российская коллегия аудиторов и Московская аудиторская палата; в 1995 году создана Аудиторская палата России (Аудиторская Палата России стала первой саморегулируемой организацией, сведения о которой внесены в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов); в апреле 1997 году открыт Институт профессиональных бухгалтеров в России, в 2005 году переименованный в Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России; в июне 2000 года - Институт Профессиональных Аудиторов; Аудиторская Ассоциация «Содружество» создано по инициативе Международной общественной организации «Ассоциация бухгалтеров и аудиторов «Содружество» (АБиАС). АБиАС была образована в 1989 году и в 2009 году Аудиторская Ассоциация «Содружество» также получила статус саморегулируемой организации аудиторов.

На наш взгляд, мировой исторический опыт возникновения и развития аудита позволяет выделить три его основные классификационные группы: инициативный и обязательный; первоначальный и согласованный; внешний и внутренний.

Данные виды аудита имеют самостоятельное значение и только им присущие определенные признаки. Инициативный аудит, в отличие от обязательного, проводится по решению собственников или администрации экономических субъектов. Критерии обязательного аудита установлены Законом «Об аудиторской деятельности» для экономических субъектов, которые ежегодно должны проводить аудит и включать в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности аудиторское заключение. При этом некоторые авторы выделяют финансовый аудит, аудит на соответствие, аудит, основанный на риске, но все эти виды аудита бывают как инициативными, так и обязательными.

Первоначальный аудит проводится впервые для данного экономического субъекта, а согласованный (повторяющийся) – это аудит, который осуществляется на основе долгосрочных договоров между аудиторами и аудируемым лицом. Но любой вид аудита, выделяемый в отдельную классификационную группу, всегда будет или первоначальным или согласованным.

Определяя понятия внешнего и внутреннего аудита, ссылаются на отличие в субъектах аудита. Внешний аудит проводится сторонними независимыми аудиторами, внутренний работниками самого экономического субъекта. Однако здесь имеется существенное замечание о том, что если сторонние аудиторы приглашены с целью решения внутренних проблем экономического субъекта, то данный вид аудита следует относить к внутреннему. Но тогда управленческий, экологический, правовой это всегда внутренний аудит, а финансовый, аудит на соответствие и основанный на риске могут быть как внешними, так и внутренними; как обязательными, так и инициативными; как первоначальными, так и согласованными.

Все это подтверждает выделение из всего разнообразия видов аудита его трех основных признаков: по цели, повторяемости и субъектам.

В современном мире аудит вышел за рамки обозначения принадлежности к одной профессии и означает любого рода контрольную деятельность (аудит менеджмента качества; технологический, экологический аудит).