К. е. н. Акєнтьєва О. Б., Фурсова В. Є., Казаченко Т. Ю.

Донецький державний університет управління

АДМІНІСТРУВАННЯ ПДВ В КОНТЕКСТІ ІНТЕГРАЦІЇ ЕКОНОМІКИ УКРАЇНИ В ЄС

Податки посідають важливе місце в системі державного регулювання економіки. В умовах інтеграції економіки України в ЄС наша держава прагне створити “прозору”, ефективну податкову систему. У зв’язку з цим особливого значення набуває проблема удосконалення механізму адміністрування податку на додану вартість (ПДВ).

У вітчизняній та зарубіжній практиці дослідженню процесів адміністрування ПДВ присвячено багато праць відомих науковців і практиків, таких як: М. Азаров, І. Барановська, Н. Баранок, В. Буряковський, О. Василик, В. Вишневський, Т. Єфименко, Ю. Іванов, І. Лукашова, В. Мельник, В. Орлова, О. Солдатенко, А. Соколовська, Ф. Ярошенко та ін. Питання удосконалення механізму адміністрування ПДВ, підвищення рівня його прозорості, погашення заборгованості з відшкодування і запобігання їх виникненню у майбутньому − пріоритетні у розробках науковців і в практичній діяльності органів державної податкової служби (ДПС) України.

Серед останніх досліджень з цієї теми особливо слід відзначити статтю
А. Соколовської “Проблеми реформування податку на додану вартість в Україні” і монографію “Податок на додану вартість та прогнозування його надходжень до бюджету” (М. Азаров, Т. Єфименко, Ф. Ярошенко та ін.), у якій не лише висвітлено з наукової точки зору роль ПДВ у формуванні доходів державного бюджету, а й надано рекомендації з удосконалення справляння ПДВ та методів його прогнозування. Однак, не зважаючи на наявність значної кількості наукових праць, питання, пов’язані з проблемами адміністрування ПДВ в контексті інтеграції економіки України в світову спільноту залишаються недостатньо дослідженими. Впровадження ПДВ у податковій системі розвинутих країн світу розпочалося із другої половини минулого сторіччя. Оподаткування в країнах ЄС враховує конкретні умови розвитку економіки, традиції народу, рівень розвитку внутрішньої і зовнішньої політики. Застосування такого показника як додана вартість в європейських країнах було зумовлено створенням спільного ринку.

Цікавим з наукової точки зору є досвід інших розвинених країн щодо встановлення ставок ПДВ (табл.1).

Таблиця 1

Відсоткові ставки ПДВ в інших країнах

Країна	Данія	Польща	Бельгія	Росія	Іспанія	Канада	Китай	Японія
% ПДВ	25	22	21	18	16	7	6	5

Слід зазначити, що ставки ПДВ в країнах з ринковою економікою, % до бази оподаткування застосовуються такі: Австрія – 20; Великобританія – 17,5; Данія – 25; Канада – 7; Німеччина – 15; Польща – 22; Словаччина – 33; Франція – 20,6; Швеція – 25; Україна – 20%. Наприклад, розподіл влади між штатами та федеральним урядом, що склався історично у США, зумовив відсутність ПДВ у більшості штатів [1,с.492]. У структурі бюджетів різних країн частка ПДВ є досить значною: у Франції він забезпечує 41% усіх податкових надходжень, у Данії – 19%, у Німеччині – 28%, а у Великобританії становить 17% бюджету країни (дослідження В. Мельник, О. Солдатенко [2, с.83]. Відомо, що Фінляндія зменшила ставку ПДВ з 17% до 12%. Цікаво, що у Франції прийнято рішення з січня 2009 року перейти з щоквартального відшкодовування ПДВ на щомісячне. У Бельгії ставку ПДВ для витрат, пов'язаних з будівництвом нового житла, зменшено з 21% до 6%. Ці платежі відстрочать для першого, другого та третього кварталів 2009 року, а фінансові санкції та пеню скасують. У Китаї ставку ПДВ для малих підприємств на початку 2009 року зменшено з 6% до 3%, а норми відшкодування цього податку з 1 лютого збільшено. Слід зазначити, що у Нідерландах знижуються ставки ПДВ на продукти харчування, безалкогольні напої, послуги готельного господарства, пасажирського транспорту, на деякі види комерційної діяльності, а також на банківські, страхові та фінансові послуги, освіту та охорону здоров'я. В Австрії знижені ставки застосовуються при здачі в оренду нерухомості (крім гаражів і паркінгів), а також при укладанні деяких угод у сфері культури, науки тощо. У Люксембурзі знижена ставка встановлюється при постачанні газу, електроенергії (дослідження Я. Литвиненко [3, с.54]). Безумовно, що запозичення досвіду розвинених країн щодо адміністрування ПДВ потрібно проводити з урахуванням специфічного інституціонального середовища України. ПДВ є багатоступінчастим податком на споживання, а це означає оподаткування товарів при кожному переході права власності на товар. Аналіз вітчизняних економічних джерел дозволяє виділити три відмінні риси ПДВ: (1) в оподатковуваний оборот не включаються суми раніше внесеного платником податку; (2) оподатковуваний оборот і податок враховуються і вказуються в рахунках організацій окремо в складі ціни товару; (3) обкладанню підлягає весь обіг, але сплачується в бюджет тільки частина податку, яка відповідає вартості, що додана до ціни закупівель платником.

Аналіз вітчизняних спеціальних економічних джерел дозволяє узагальнити існуючі суттєві проблеми адміністрування ПДВ до яких слід віднести такі як: (1) громіздкість та нестабільність чинного законодавства України у сфері ПДВ; (2) високий рівень ставки (20%) та діючий порядок відшкодування ПДВ з бюджету призводить до відволікання у платників податку значних сум власних оборотних коштів; (3) наявність великої кількості наданих пільг, цільове призначення яких є непрозорим, а процес контролю – складним; (4) необхідність  ведення  платниками  податку  як  бухгалтерського  так  і податкового обліку; (5) виникнення низки непорозумінь між платниками податку та органами податкової служби; (6) виникнення нових тіньових схем маніпулювання податковим законодавством та ін. Отож, головним недоліком застосування цього податку, як і взагалі функціонування податкової системи України, є нестабільність законодавчого підґрунтя. Наприклад, при порівнянні Закону України "Про податок на додану вартість" з відповідними розділами Податкового кодексу Республіки Казахстан відзначається надмірна складність і заплутаність вітчизняного законодавчого акту. Відомо, що протягом 1995–1997 років в Україні відбувалося реформування ПДВ: у 1995 р. знижено його ставку з 28 до 20 %; у 1997 році переглянуто ряд правових норм, що регулюють механізми визначення величини та порядку стягнення податку. Саме цей рік деякі західні експерти вважають роком запровадження реального ПДВ. Після введення Закону у дію у 1997 році до нього 127 законами України було внесено 644 зміни. Безумовно, що часті зміни ставок ПДВ підривають здатність проводити його ефективне адміністрування: 20.12.1991 року був встановлений розмір 28% ПДВ, а 26.12.1992 р. ставку податку знижено до 20% – як наслідок – дефіцит бюджету, що викликав у 1993 році підвищення до рівня 28% , що в свою чергу призвело до масового ухилення від сплати податку, і викликало необхідність зниження знову до рівня 20%. Слід особливо підкреслити, що теоретичних недоліків у ПДВ немає, але існують проблеми з адмініструванням податку та контролем за його сплатою. Слід зазначити, що ПДВ виконує кілька властивих йому функцій: фіскальну, розподільну, стимулюючу. Найбільші суми надходжень з ПДВ до бюджету забезпечують платники Запорізької, Донецької, Одеської областей та м. Київа [2,с.83].

Динаміка доходів Державного бюджету України за 2004–2009 р.р. наведена в табл. 2. Дані табл. 1 свідчать про неможливість відмови від застосування ПДВ у податковій сфері України та про необхідність вирішення існуючих проблем у сфері стягнення ПДВ задля, в першу чергу, виконання податком фіскальної функції та забезпечення помірного рівня податкового тиску. Аналіз динаміки надходжень ПДВ за 2008-2009 р. р. свідчить про суттєве зниження значення ПДВ як бюджетоутворюючого податку, оскільки його частка з товарів, вироблених в Україні складає лише 7,1% в доходах держбюджету. У 2009 році сума ПДВ з вироблених в Україні товарів знизилася на 8,65% відносно 2008 року при зменшенні загальної суми надходжень до бюджету від цього податку з врахуванням імпорту на 0,3%. При цьому бюджетне відшкодування зросло на 12%. Але його все одно не вистачає для погашення боргів навіть минулих років, про наявність яких свідчать звернення від підприємств.

Таблиця 2

Динаміка доходів Державного бюджету України за 2004–2009 р.р.

Показники	2004	2005	2006	2007	2008	2009 (проект)
Доходи Державного бюджету України, млрд. грн.	68,74	103,87	131,95	165,94	231,69	238,93
Податкові надходження бюджету, млрд. грн.	44,85	74,48	94,81	116,67	167,88	178,65
Податок на додану вартість, млрд. грн.	16,73	33,80	50,40	59,38	92,08	131,80
Частка ПДВ у доходах бюджету, %	24,3	32,5	38,2	35,8	39,7	55,2
Частка ПДВ у податкових надходженнях, %	37,3	45,4	53,2	50,9	54,8	73,8
Частка ПДВ у ВВП, %	4,8	7,7	9,3	8,3	9,2	10,4

Різноманіття існуючих підходів вчених та фахівців щодо удосконалення стягнення ПДВ в Україні наведено в табл. 3.

Таблиця 3

Огляд спеціальних пропозицій вчених, фахівців щодо питання удосконалення стягнення ПДВ в Україні

№	Верховна Рада України, КМУ, вчені, фахівці	Концепція, проект	Суть нововведення	Коментар
1.	КМУ	Концепція реформування податкової системи України	Впровадження симетричного ПДВ.	Серед позитивних результатів упровадження нового порядку справляння ПДВ, симетричного до чинного, варто відзначити спрощення механізму нарахування та сплати ПДВ до бюджету і ліквідацію системи бюджетного відшкодування ПДВ. Недоліки: 1.Залишається нерозв’язаною проблема сплати ПДВ при імпорті товарів, коли відсутній продаж – основний елемент надходження ПДВ за симетричною системою оподаткування. 2. Введення нового порядку зумовить виникнення низки непорозумінь між платниками податку та органами податкової служби, спричинить виникнення нових тіньових схем маніпулювання податковим законодавством. 3. У разі запровадження симетричного ПДВ є небезпека й негативних наслідків загальноекономічного характеру.
2.	Верховна Рада України	Угода про партнерство та співробітництво між європейськими співтовариствами і Україною	Забезпечення адекватності податкових законів, що означає збереження ПДВ, який застосовується у країнах ЄС.	Зазначені недоліки введення симетричного ПДВ можуть зруйнувати усю податкову систему держави.
3.	Вишневський В. П.*[4]	Концепція реформування податкової системи України	Зниження ставки п ПДВ до 18%, забезпечив при цьому збільшення реальних (з урахуванням інфляції) сум надходження ПДВ в бюджет та їх частку у ВВП за рахунок наступних заходів: розширення бази оподаткування та обмеження звільнень від ПДВ; реформування механізму бюджетного відшкодування ПДВ; доведення порядку нарахування, стягнення та адміністрування ПДВ у відповідності з	Проводити розрахунки щодо ПДВ виключно через спеціальні податкові рахунки і перекрити канали його втрат при проходженні товару від виробника до кінцевих споживачів через різного роду фіктивних фірм та ін.
4.	Катеринчук М. Д., Кармазин Ю. А., Ляпіна К. М.	Податковий Кодекс України; Закон України “Про внесення змін до деяких законів України (щодо відновлення економічного зростання)”	Безпосереднє стягнення ПДВ при продажу кінцевим споживачам товарів, робіт, послуг платниками цього податку. При цьому повністю відсутній механізм бюджетного відшкодування, окрім коригування податкового зобов’язання у зв’язку з поверненням товару чи іншими змінами вартості. Тобто при продажу, перепродажу товарів кінцевим споживачам підприємство повинно у 3-х денний термін сплатити ПДВ. Такий механізм справляння ПДВ не потребує значних витрат на адміністративний нагляд контролюючими органами.	У разі скасування ПДВ витрати держбюджету скоротяться на третину. ПДВ залишається невиправдано складним в адмініструванні і непередбачуваним податком. Податок сплати податку не завжди однаковий для однотипних підприємств однієї галузі. Особливо страждають підприємства-експортери, які мають безліч ділових партнерів.
5.	Тимошенко Ю., Турчинов О.	Податковий Кодекс України	Заміна ПДВ і податку на прибуток податком з реалізації	Це зумовить створення нерівних умов ціноутворення, оскільки, на відміну від ПДВ, він не передбачає запровадження механізму податкового кредиту, у зв’язку з чим більшого податкового навантаження зазнаватимуть підприємства –виробники. Заміна ПДВ на податок з реалізації має такий недолік як кумулятивний ефект.
6.	Сергієнко О., Карамзін Ю.	Концепція реформування податкової системи України	Встановлення диференційованих ставок ПДВ (15%, 10%, 5%, 0%)	Ускладнення процесу його обчислення й адміністрування та призведе до чисельних зловживань.
7.	Лановий В.	Концепція реформування податкової системи України	Зниження протягом 6 років ставки ПДВ з 20% до 17% зі збереженням нульової ставки для інвестиційних операцій, соціально-культурних і наукових послуг, товарів сільськогосподарського виробництва.	Зниження ставки податку лише на 2% (за даними уряду і КМУ) призведе до зменшення доходів державного бюджету більш ніж на 2 млрд. грн., тобто зниження ставки ПДВ можливе, але воно має бути обґрунтоване відповідними розрахунками.
8.	Мельник В.М.	Концепція реформування податкової системи України	Визначення об’єктом оподаткування різницю між цінами реалізації товарів і цінами, за якими проводять розрахунки з постачальниками, включаючи суму ПДВ.	Така зміна об’єкта оподаткування нівелює одну з найгостріших проблем – відшкодування ПДВ.
9.	Орлова В.О.	Концепція реформування податкової системи України	Подальше зближення бухгалтерського та податкового обліку. Зниження податкової ставки з 20% до 15% для підвищення конкурентоспроможності вітчизняних товарів.	Зниження ставки ПДВ можливе, але воно має бути обґрунтоване відповідними розрахунками.

Примітки: *ми цілком поділяємо підхід В. П. Вишневського щодо реформування ПДВ в Україні [4].

Слід зазначити, що питання своєчасного відшкодування платниками ПДВ було й залишається актуальним. Основними причинами наявності значної заборгованості з відшкодування ПДВ є зміни в експортоорієнтованості економіки, застосуванні схем безпідставного формування податкового кредиту.

Українським законодавством передбачені такі способи відшкодування ПДВ: (1) зарахування бюджетного відшкодування у рахунок майбутніх платежів з ПДВ; (2) перерахування грошових коштів з бюджетного рахунку на банківський рахунок платника ПДВ; (3) видача на суму бюджетного відшкодування казначейського чека (цей спосіб не використовується через відсутність порядку випуску та обігу казначейських чеків). В Україні подальше адміністрування ПДВ є проблемним – ряд політиків та науковців радять відмінити цей податок і замінити його податком з обігу. Головна причина – бюджетне відшкодування, яке в умовах сьогодення є проблемою.

Отже, узагальнюючі основні положення та результати проведеного дослідження можна зробити наступні висновки та пропозиції: 1. ПДВ здійснює регулюючий вплив на економіку країни, адже його застосування впливає на ціноутворення та інфляцію. Через багатократне обкладення ПДВ усіх стадій виробництва продукції, робіт і послуг досягається рівність усіх учасників ринку, а держава здійснює контроль і оперативне управління фінансово-господарською діяльністю суб’єктів господарювання. 2. ПДВ в Україні цілком виконує всі властиві йому функції, залишаючись при цьому найбільш проблемним податком у вітчизняній системі оподаткування. Причини такого стану різні: відсутність в Україні стабільного правового поля господарської діяльності; низький рівень податкової культури; відверте зловживання суб’єктами підприємницької діяльності законодавством у сфері відшкодування ПДВ; різноманіття підходів щодо удосконалення стягнення цього найбільш суперечливого податку та ін. Повнота та своєчасність відшкодування ПДВ є важливим не лише для відновлення обігових коштів підприємств, а й для піднесення міжнародного авторитету України. 3. Рішення проблемним питань пов’язаних зі сплатою ПДВ, на нашу думку, можливо шляхом реалізації комплексу заходів: (1) удосконалення законодавчо-нормативної бази у сфері оподаткування ПДВ; (2) узгодження законодавчої та нормативної бази, регулюючої діяльність податкових служб; (3) скорочення діючої ставки ПДВ з 20 % до 18 % (за умови “прозорості” податкової системи держави), що сприятиме зменшенню податкового тиску і, отже, зменшенню ухилення від оподаткування і збільшенню бази оподаткування; (4) створення резервного фонду відшкодування ПДВ, кошти якого не враховувалися б при плануванні державних видатків, а могли б направлятися на виконання державних зобов’язань з відшкодування лише в разі невиконання плану надходжень ПДВ до бюджету або перевищення фактичним обсягом вимог на відшкодування їх прогнозного обсягу; (5) формування податкової культури європейського типу в платників податків; (8) систематичне обговорення проблем податкових перевірок та взаємовідносин контролюючих органів із платниками ПДВ під час зустрічей представників уряду, народних депутатів, експертів міжнародних організацій та представників фіскальних органів і бізнес-асоціацій.

Література

1. Податковий контроль[текст]: навч. посіб. / Буряк П. Ю., Карпинський Б. А., Залуцька Н. С., Зілинський В.З. – К.: Хай-Тек Прес, 2007. – 608 с.

2. Мельник В. М., Солдатенко О. В. Податок на додану вартість у податковій системі України/ В. М. Мельник В. М., О. В. Солдатенко // Фінанси України. – 2006. – № 9. – С. 82-86.

3. Литвиненко Я. В. Податкова політика [текст]: навч. посіб. / Я. В. Литвиненко. — К.: МАУП, 2003. — 224 с.

4. Вишневский В. П., Вишневская Е. Н., Мазур Ю. А. Налоговое регулирование развития промышленности//Стан і проблеми оподаткування в умовах ринкової економіки [Текст]: VIII Міжнар. наук.-практ. конф. [матеріали]. – Т.1. – Донецьк: ДонНУЕТ імені Михайла Туган-Барановського, 2008. – С.97-99.

5. Василинчук В. І. Деякі проблеми і шляхи їх вирішення у сфері адміністрування податку на додану вартість у діяльності підрозділів ДСБЕЗ МВС України [Електронний ресурс]. − Режим доступу: //http://www.nbuv.gov.ua/Portal/Soc_Gum/Kyuv/2009_1/1-5/07.pdf