Федорец М.С., Гонтаренко Ю.А.

Донецкий национальный университет экономики и торговли

имени Михаила Туган-Барановского

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА И НАЛОГООБЛАЖЕНИЯ ГУДВИЛЛА

Гудвилл как объект бухгалтерского учета возникает при приобретении предприятий. В результате приобретения покупатель получает контроль над чистыми активами и деятельностью других предприятий в обмен на передачу активов, принятие на себя обязательств или выпуск акций.

Актуальностью данного исследования является проблематика налогообложения гудвилла в результате приобретения предприятия.

Целью данного исследования является раскрытие особенностей налогообложения гудвилла в случае приобретения посредством изучения сущности гудвилла и определения реальной стоимости предприятия.

Порядок определения гудвилла в бухгалтерском и в налоговом учете отличается (рис. 1 и 2). Так, в бухгалтерском учете, в соответствии с П(С)БУ 19, гудвилл - это превышение стоимости приобретения над справедливой стоимостью приобретенных идентифицированных активов и обязательств на дату приобретения [1]. Если же стоимость доли покупателя в справедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств превышает стоимость приобретения, то имеет место отрицательный гудвилл. Таким образом, стоимость любого предприятия, взятого в целом как единого хозяйственного комплекса, отличается от совокупной стоимости его активов и обязательств. Поэтому между стоимостью предприятия и чистой стоимостью его имущества всегда существует разница (позитивная разница является гудвиллом, негативная – негативным гудвиллом). Гудвилл – это надбавка к цене, которую платит покупатель в ожидании получения в будущем экономических выгод, в то время как негативный гудвилл – это своего рода скидка с цены, которая свидетельствует об отсутствии этих факторов [2].

Однако, в налоговом учете, в соответствии со ст. 17 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", гудвилл - это нематериальный актив, стоимость которого определяется как разница между балансовой стоимостью активов предприятия и его обычной стоимостью как целостного имущественного комплекса, возникающий вследствие использования лучших управленческих качеств, доминирующей позиции на рынке товаров (работ, услуг), новых технологий и т. п. [3]

Рис.1 – Механизм расчёта гудвилла в бухгалтерском учёте.

Рис.2 – Механизм расчёта гудвилла в налоговом учёте.

Кроме того, в отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете стоимость гудвилла не подлежит амортизации и не учитывается в определении валовых расходов налогоплательщика.

При оценке гудвилла в момент приобретения в бухгалтерском учёте необходимо учитывать следующие два момента: приобретенное предприятие ликвидируется; приобретенное предприятие не ликвидируется, а становится дочерним предприятием инвестора. То есть, если предприятие вследствие приобретения его чистых активов другим предприятием ликвидируется, то покупатель начиная с даты приобретения должен отразить в балансе активы и обязательства приобретенного предприятия и любой гудвилл, возникающий в результате приобретения. В дальнейшем учет балансовой стоимости гудвилла, его амортизации осуществляется на счетах учета предприятия-покупателя. Если же приобретенное предприятие не ликвидируется, а продолжает осуществлять свою деятельность под контролем покупателя (головного предприятия), то гудвилл показывается не в отдельном балансе покупателя, а в консолидированном балансе группы по статье "Гудвилл при консолидации", который подлежит амортизации в течение срока ожидаемой его доходности. Записи по начислению амортизации гудвилла не показываются в учете головного предприятия, а являются корректирующими и влияют на показатели только консолидированной отчетности [1].

Амортизация гудвилла в обоих вышеупомянутых случаях осуществляется в соответствии с требованиями П(С)БУ 19.

Первоначальная (балансовая) стоимость гудвилла уменьшается ежемесячным равномерным начислением амортизации в течение срока полезного его использования, но не более 20 лет. Срок полезного использования гудвилла определяется с учетом прогнозируемого срока деятельности предприятия; нормативно-правовых актов или контрактов, влияющих на срок полезного использования, изменения спроса на продукцию (работы, услуги) предприятия и т. п. Если гудвилл на конец года не соответствует признакам актива, то он списывается с включением остаточной стоимости в расходы.

В бухгалтерском учёте приобретённая позитивная или негативная разница отображается на основании бухгалтерского расчёта, который составляется на основании передаточного акта и договора купли-продажи. Отображение в бухгалтерском учёте предприятия-покупателя приобретённого гудвилла приведены в таблице 1.

Перед подписанием договора купли-продажи сторонами изучаются следующие документы: акт инвентаризации активов и обязательств; баланс; заключение аудитора и специалиста по оценке имущества (если есть потребность); подробный список долговых прав и обязательств с обозначением их размеров и вероятных сроков погашения.

Таблица 1 – Отражение в учёте предприятия-покупателя приобретённого гудвилла

№	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма (грн)
1	Уплачены денежные средства за приобретенное предприятие	377 "Расчеты с прочими дебиторами"	31 "Счета в банках"	800000
2	Зачислена на баланс кредиторская задолженность поставщикам приобретенного предприятия	377 "Расчеты с прочими дебиторами"	63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"	350000
3	Зачислено на баланс покупателя имущество приобретенного предприятия: - основные средства	15 "Капитальные инвестиции" 377 "Расчеты с прочими дебиторами"	10 "Основные средства" 15 "Капитальные инвестиции"	250000 250000
	- запасы	20 "Производственные запасы"	377 "Расчеты с прочими дебиторами"	150000
	- дебиторская задолженность покупателей	36 "Расчеты с покупателями и заказчиками"	377 "Расчеты с прочими дебиторами"	500000
	- гудвилл*	191 "Гудвилл"	377 "Расчеты с прочими дебиторами"	250000
4	Начислена сумма ежемесячной амортизации гудвилла**	92 "Административные расходы"	133 "Износ нематериальных активов"	2083

* Стоимость приобретенного гудвилла = 250000 = стоимость приобретения (800000) - справедливая стоимость активов и обязательств (250000 + 150000 + 500000 - 350000).

** Из расчета срока его полезного использования - 10 лет (250000: 10: 12).

Таким образом, расхождения между бухгалтерским и налоговым учётом при оценке гудвилла в результате приобретения предприятия требует законодательных корректив.

Литература:

1. Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку. Нормативна база. Нова редакція – Х.: Курсор, 2008. – 292 с.

2. Бухгалтерський фінансовий облік: підр.для студентів спеціальності «облік і аудит» вищих навч. Закладів./За ред..проф. Ф.Ф.Бутинця.-7-ме вид., доп. І перероб. – Житомир: ПП “Рута”, 2006. – 832 с.

3. Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» //Налоговый курьер. – 2008. - №5. – С.17-223.