*119897*

Экономические науки/ 7. Учёт и аудит

К.е.н., доцент Чудовець В.В.

Луцький національний технічний університет

Проблеми нормативного забезпечення обліку та оподаткування дивідендів

Одним із напрямків розподілу отриманого суб’єктом господарювання прибутку є виплата дивідендів. Дивіденди є ключовим інструментом управління прибутком та найбільш ліквідним результатом діяльності підприємства, що можуть отримати його засновники.

Лібералізація податкової політики щодо оподаткування дивідендів, зумовлена прийняттям Податкового кодексу України (далі – ПКУ) [1], значно підвищила інтерес власників підприємств до виплати дивідендів. Це вимагає наявності чіткої законодавчої бази щодо механізму нарахування дивідендів суб’єктами господарювання різних організаційно-правових форм та їх адекватного відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.

Незважаючи на фактичну одностайність науковців в розумінні цієї економічної категорії, в Україні внаслідок прийняття недосконалих нормативних актів, виникли практичні проблеми щодо нарахування, виплати та оподаткування дивідендів, а саме:

- порядок визначення прибутку, з величини якого сплачуються дивіденди (чистий прибуток звітного періоду чи нерозподілений прибуток на кінець такого періоду);

- юридична підстава виплати дивідендів підприємствами окремих організаційно-правових форм (наприклад, приватними підприємствами);

- зміни норм ПКУ [1] щодо порядку оподаткування дивідендів за періоди до 01.01.2011 року тощо.

Відповідно до підпункту 14.1.19 ПКУ [1] під дивідендами слід розуміти “платіж, що здійснюється юридичною особою – емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку”.

Однак в бухгалтерському обліку існує два види прибутку, які мають різний економічний зміст, порядок розрахунку та, відповідно, значення: чистий прибуток (рядок 220 Звіту про фінансові результати) та нерозподілений прибуток (рядок 350 Балансу). Внаслідок цього виникає два альтернативних рішення, з якої величини сплачувати дивіденди.

З економічної точки зору менш обґрунтованим може здатися нарахування дивідендів із чистого прибутку за звітний період, оскільки в такому випадку може виникнути ситуація коли підприємство має наростаючим підсумком на кінець звітного періоду збитки, а за звітний період – прибуток. Опосередковано таку думку підтверджує Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291 [2], відповідно до якої “на субрахунку 443 “Прибуток, використаний у звітному періоді” відображається розподіл прибутку між власниками (нарахування дивідендів)…”. Використання ж непокритого збитку є неможливим.

Норми Господарського (ст.116) [3] та Цивільного (ст. 88) [4] кодексів, Закону України “Про господарські товариства” (ст. 10) [5] не конкретизують, з якого прибутку виплачується дивіденди.

Разом з цим, пряме посилання ПКУ при визначенні дивідендів на розподіл саме чистого прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку зумовлює можливість нарахування дивідендів із суми чистого прибутку за звітний період.

Відповідно до п.4 П(С)БО 15 “Дохід” [6] під дивідендами розуміють “частину чистого прибутку, розподілену між учасниками (власниками) відповідно до їх частки участі у власному капіталі підприємства”.

Закон України “Про акціонерні товариства” [7] передбачає, що “дивіденд – частина чистого прибутку акціонерного товариства, що виплачується акціонеру з розрахунку на одну належну йому акцію певного типу та/або класу”. Аналогічну позицію підтверджує у своєму листі від 09.03.2011 р. №2391 Державний комітет України з регуляторної політики та підприємництва [8].

Роз’яснення стосовно бази для нарахування дивідендів надав також Фонд державного майна України, який у листі від 04.12.2002 р. №17-1511 [9] зазначає, що відповідно до форми № 2 “Звіт про фінансові результати” кінцевим показником господарської діяльності відкритих акціонерних товариств є чистий прибуток від господарської діяльності (рядок 220).

На нашу думку, наведене вище дає законодавчі підстави здійснювати нарахування дивідендів, виходячи із величини чистого прибутку за звітний період.

Юридичного обґрунтування потребує також можливість виплати дивідендів приватними підприємствами, оскільки свого часу Державна податкова адміністрація України займаючи фіскальну позицію наполягала на відсутності права приватних підприємств на отримання дивідендів та необхідності оподаткування грошових коштів, які залишаються в таких підприємств після сплати всіх податків на загальних підставах (лист ДПА України від 19.04.2000 р. №5534/7/15-0117 [10]).

Хибність такої позиції пояснюється наступним. Стаття 55 ГКУ [3] відносить до складу господарських організацій серед інших і приватні підприємства. В свою чергу, згідно зі статтею 167 цього кодексу “корпоративні права – це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації…”. Таким чином норми господарського законодавства прямо передбачають можливість виплати дивідендів усіма господарськими організаціями.

Іншою проблемою, що потребує дослідження є порядок оподаткування дивідендів виплачених фізичним особам. Відповідно до абз. 9 пп. 167.2, ст. 167 ПКУ [1] доходи у вигляді дивідендів, нараховані платнику податку емітентом корпоративних прав – резидентом, що є юридичною особою (крім дивідендів за привілейованими корпоративними правами) оподатковуються за ставкою 5%.

Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України” від 07.07.2011 р. №3609-VI [11], доповнено підрозділ 1 “Особливості справляння податку на доходи фізичних осіб” розділу ХХ ПКУ пунктом 6 такого змісту: “Оподаткування доходів платника податку, нарахованих за наслідками податкових періодів до 1 січня 2011 року, здійснюється за ставками та згідно з нормами, що діяли до 1 січня 2011 року, незалежно від дати їх фактичної виплати (надання)” (редакція діє з 06.08.2012 р.).

Звідси можна зробити висновок про існуючу ставку оподаткування дивідендів, нарахованих за періоди до 01.01.2011 року на рівні 15%. Відразу виникає питання щодо рівня ставки оподаткування за періоди до 01.01.2011 р., у разі їх виплати з 01.01.2011 р. до 06.08.2011 р. Незважаючи на те, що така зміна в цілому відповідає принципу рівності податкового законодавства, проте порушує принцип фіскальної достатності та заважає легалізації виплати частини прибутку засновникам суб’єктів господарювання.

На нашу думку, в рамках удосконалення порядку нарахування, обліку та оподаткування дивідендів, існує нагальна потреба в подальшому усуненні зазначених вище недоліків при розробці відповідних нормативних актів. Це дасть можливість стимулювати власників підприємств до отримання і оподаткування легальних доходів за результатами їх роботи.

Література:

1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.

2. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. №291.

3. Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. №436-IV.

4. Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.

5. Закон України “Про господарські товариства” від 19.09.1991 р. №1576-XII.

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 “Дохід”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290.

7. Закон України “Про акціонерні товариства” від 17.09.2008 р. №514-VI.

8. Листі Державного комітету України з регуляторної політики та підприємництва від 09.03.2011 р. №2391.

9. Лист Фонду державного майна України від 04.12.2002 р. №17-1511.

10. Лист ДПА України від 19.04.2000 р. №5534/7/15-0117.

11. Закон України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України” від 07.07.2011 р. №3609-VI.