Економічні науки/7. Облік і аудит

Викладач Халахурда В.В.

Чернігівський державний інститут економіки і управління, Україна

Оцінка основних засобів сільськогосподарських підприємств у системі бухгалтерського обліку

В сучасних умовах сільське господарство є головною продовольчою галуззю країни, в якій виробляється майже половина валового внутрішнього продукту. Конкурентоспроможність вітчизняного аграрного виробництва, ефективність використання природних та трудових ресурсів в значній мірі визначається його матеріально-технічною базою, основу якої становлять основні виробничі засоби. Для сільськогосподарських підприємств забезпеченість основними засобами в значній мірі визначає їх виробничий потенціал та ефективність господарювання.

Об’єктивна оцінка основних засобів є дуже важливою, оскільки основні засоби виступають як один з факторів при формуванні ціни на сільськогосподарську продукцію: у формі амортизаційних відрахувань в собівартості продукції та вартості основних засобів як складової авансованого капіталу. Достовірна вартість основних засобів є запорукою реальної оцінки фінансово-майнового стану підприємства.

Питання оцінки активів, у тому числі й основних засобів, розкриті в роботах М.М. Коцупатрого, П.А. Лайка, М.Г. Михайлова, Г.М. Підлисецького, Л.К.Сука та ін.

Податкове та бухгалтерське законодавство регламентує різні види оцінки: історична (фактична) собівартість, первісна вартість, справедлива вартість, ринкова вартість, відновлювальна вартість, переоцінена вартість, залишкова вартість, а також балансова, ліквідаційна і вартість, що амортизується.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» (далі П(С)БО 7) первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів [1, п.4]. Отже, відповідно до визначення, первісна вартість і фактична собівартість є ідентичними поняттями. До того ж, історичною (фактичною) собівартістю слід вважати лише витрати на придбання (створення) основних засобів. Однак, ст.8 П(С)БО 7 та ст. 146.5 Податкового Кодексу визначають перелік витрат, що формують первісну вартість, до яких входять не тільки суми грошових коштів або інших активів, сплачених (переданих) постачальникам або підрядчикам за об'єкт основних засобів, але й витрати на його доставку, установлення і введення в експлуатацію.

У випадках, коли підприємство не несе витрат на придбання основних засобів, такі об'єкти в момент надходження оцінюються за справедливою вартістю. “Первісна вартість безкоштовно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання...”. “Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість…” [1, п.10]. При цьому податковим законодавством передбачено, що «Первісною вартістю основних засобів, що включені до статутного капіталу підприємства, визнається їх вартість, погоджена засновниками (учасниками) підприємства, але не вище звичайної ціни» [2, ст.146.8].

Поняття справедливої вартості визначається Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 19 “Об'єднання підприємств” як “сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими і незалежними сторонами” [3, п.4]

Відповідно додатку до П(С)БО 19 справедлива вартість основних засобів визнається:

- для землі і будівель – як ринкова вартість;

- для машин і устаткування – як ринкова вартість, а У разі відсутності даних про ринкову вартість - відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки.

- для інших основних засобів – як відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки.

Таким чином, первісну вартість доречно трактувати як вартість зарахування об'єкта основних засобів на баланс незалежно від способу його надходження. При цьому фактична собівартість та справедлива вартість виступають лише як варіанти визначення первісної вартості.

Для об’єктивного відображення вартості основних засобів виникає необхідність періодичної їх переоцінки. Підходи до переоцінки основних засобів з позицій податкового та бухгалтерського законодавства відрізняються. Більшість сільськогосподарських підприємств (навіть платники фіксованого сільськогосподарського податку) переоцінку основних засобів здійснювали відповідно до норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», зважаючи на превалювання податкових органів як користувачів облікової інформації. З набранням чинності Податкового Кодексу підхід до здійснення переоцінки не змінився.

Згідно з Податковим Кодексом, платники податку всіх форм власності мають право проводити переоцінку об’єктів основних засобів, застосовуючи щорічну індексацію вартості основних засобів, що амортизується, та суми накопиченої амортизації на коефіцієнт індексації, який визначається за формулою:

Кі = [І(а-1) - 10]:100,

де І(а-1) – індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація. Якщо значення Кі не перевищує одиниці, індексація не проводиться [2, ст.146.21]. Такі ж норми були закріплені і Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств». Однак, проведення такої індексації не забезпечує об’єктивної оцінки основних засобів, оскільки коефіцієнт індексації залежить лише від розмірів інфляції і абсолютно не враховує зростання цін на конкретні види матеріально-технічних ресурсів. При цьому занижується база для нарахування амортизації, а відповідно і сума амортизаційних відрахувань, що в свою чергу не дозволяє забезпечити навіть простого відтворення основних засобів.

Згідно з П(С)БО 7 передбачена переоцінка об’єктів основних засобів, якщо їх залишкова вартість суттєво відрізняється від їх справедливої вартості на дату балансу. Критерії суттєвості для переоцінки основних засобів при порівнянні залишкової та справедливої вартості визначені листом Міністерства фінансів України щодо суттєвості у бухгалтерському обліку і звітності № 4108. Відповідно до листа, порогом суттєвості для проведення переоцінки або відображення зменшення корисності основних засобів може прийматися величина, що дорівнює 1% чистого прибутку (збитку) підприємства, або величина, що дорівнює 10% відхиленню залишкової вартості об’єктів основних засобів від їх справедливої вартості. Індекс переоцінки визначається як відношення справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється до його залишкової вартості.

Таким чином, переоцінка за П(С)БО 7 здійснюється з урахуванням зміни цін на конкретний вид основних засобів, а не на основі узагальненого індексу інфляції, який враховує лише зміну споживчих цін між поточним та попереднім роком. До того ж у разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить зазначений об'єкт.

Отже, сільськогосподарським підприємствам разом з індексацією необхідно самостійно переоцінювати основні засоби з метою забезпечення їх відтворення.

Література:

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 р. N 92.

2. Податковий Кодекс від 2 грудня 2010 р. N 2755-VІ.

3. Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 19 “Об'єднання підприємств”, затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 7 липня 1999 р. N 163.

4. Лист Міністерства фінансів України щодо суттєвості у бухгалтерському обліку і звітності від 29.07.2003 № 04230-04108.