Литвиненко І.Ю., здобувач кафедри

бухгалтерського обліку і контролю

Житомирський державний технологічний університет

ОБЛІК ОРЕНДНИХ ОПЕРАЦІЙ: ПРОБЛЕМНІ АСПЕКТИ

Орендні операції здійснюють прямий вплив на майновий стан та фінансові результати діяльності суб’єкта господарювання та опосередкований – на суму обов’язкових платежів, що підлягатимуть до сплати ним в бюджет та позабюджетні фонди. У зв’язку з цим виникає необхідність в отриманні достовірних відомостей про величину та структуру орендних операцій, підґрунтям цього є вирішення низки проблемних питань, що постали перед обліковою наукою.

Проблеми, що стосуються реформування бухгалтерського обліку основних засобів, в основному можна об’єднати в три окремі групи:

1. Термінологічна неузгодженість в законодавчих документах, що регулюють орендні операції. Так, П (С) Б О 14 “Оренда” (надалі – стандарт) об’єктами оренди визнаються необоротні активи, в той же час як інші законодавчі акти (Закон про податок на прибуток, Закон про оренду державного та комунального майна) передбачають проведення орендних операцій тільки з основними фондами або майном. А відсутність такого визначення як поліпшення об’єкту оренди породжує проблему відокремлення в обліку споріднених операцій (ремонт, технічне обслуговування, добудова, реконструкція, модернізація, модифікація, дообладнання, переозброєння та інші).

2. Некоректність та неточність існуючих вимог щодо ведення бухгалтерського обліку орендних операцій. В стандарті зазначено, що “дохід від операційної оренди визнається іншим операційним доходом…з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди”. Практика показує, що для бухгалтерів не зрозуміло, що означає “…з урахуванням способу одержання економічних вигод…”. Це призводить до ігнорування цієї норми при наявності права на її застосування.

Відповідно до стандарту затрати орендаря на поліпшення об’єкта оренди, які призводять до збільшення майбутніх економічних вигод від його використання відображаються як капітальні інвестиції. Але ж це дає змогу стверджувати, що згідно вимог стандарту збільшується вартість тих (віртуальних) основних засобів, на поліпшення яких ці затрати понесені в дійсності не були.

Хоча відображення орендодавцем в бухглатерському обліку об’єкту оренди в складі власних основних засобів є зрозумілим, проте в стандарті про це не згадується. Відокремлення основних засобів, переданих в операційну оренду, на окремому субрахунку рахунку обліку основних засобів на практиці є більше зручним.

3. Відсутність правил облікового відображення окремих категорій витрат. Вищезгадана проблема відокремлення споріднених операцій таких як ремонт, технічне обслуговування та інших, - не єдина причина виникнення проблеми відображення в обліку витрат з поліпшення об’єкту оренди. Остання викликана й наступними обставинами:

– бухгалтерськими регулятивами не передбачено порядок обліку поліпшень, за умови, що орендодавець відшкодовує витрати на проведення таких поліпшень;

– поза увагою стандарту  залишилися затрати орендаря на поліпшення орендованого об’єкту, які не призводять до збільшення майбутніх економічних вигод від його використання (наприклад, витрати на поточний ремонт тощо);

– стандарт не містить жодних згадок щодо обліку технічного обслуговування об’єкту оренди;

– порядок покриття капітальних інвестицій у стандарті не визначено;

– критерії витрат, що підлягають капіталізації не обумовлені, а умови їх застосування потребують конкретизації.

Слід зазначити, що витрати з нарахування амортизації об’єкта оренди потребують окремого висвітлення в облікових документах. Так, застосування норм стандарту в деяких випадках неможливе, оскільки:

– хоча збільшення вартості основних засобів на суму відшкодованих поліпшень, що здійснені орендарем, є очевидним, але цього не вимагають норми чинного законодавства. Проте, амортизація відшкодованих орендодавцем поліпшень не передбачено ані П (С) БО 14  “Оренда”, ані П (С) БО 7  “Основні засоби”;

– основні засоби, передані в оренду, фактично знаходяться у орендаря. Так, орендар безпосередньо користується об’єктом оренди, а на балансі такий об’єкт рахується в орендодавця. В зв’язку з цим виникає необґрунтованість відображення в обліку орендодавця витрат з нарахування амортизації об’єкта оренди;

– порядок визначення строку корисного використання проведених поліпшень орендованого об’єкту не визначений.

Також стандартом не передбачено порядок визнання витрат з укладення орендної угоди у орендаря, а методика визначення плати за оренду взагалі відсутня.

Окремого розгляду потребує питання повернення об’єкта оперативної оренди із вже здійсненими витратами на його поліпшення. При поверненні орендованого майна орендодавцю здійснені орендарем витрати на модернізацію, реконструкцію для покращання його функціональних завдань чи поліпшення зовнішнього вигляду, як правило, недоцільно відокремлювати від об’єкта оренди. В контексті розгляду проблеми відображення в обліку повернення об’єкта оперативної оренди після проведення певних поліпшень неможливо не зупинитися на поверненні об’єкту оренди, поліпшення якого здійснювалось без отримання згоди орендодавця. Це пов’язано з тим, що в такому разі орендар не має права вимагати від орендодавця компенсації понесених витрат. В жодному нормативному документі не висвітлено порядок відображення в обліку понесених витрат орендарем на здійснення поліпшення після повернення об’єкту оренди.

Реформування системи обліку орендних операцій потребує вдосконалення, оскільки розв’язання зазначених проблем є передумовою визначення можливості ефективності здійснення орендних операцій та оптимізації пов’язаних з цим витрат.