К.э.н., доцент Попова Н. И., магистр Анохина Н. С.

Донецкий национальный университет

ПРИОРИТЕТЫ внутрибанковскоГО аудитА, ИХ ВЛИЯНИЕ НА МЕТОДИКУ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что банки в современной рыночной экономике, формируя и аккумулируя денежные потоки, во многом определяют текущее состояние и перспективы национальной экономики. При этом банки активно расширяют направления своей деятельности, выбирая те или иные приоритеты. В свою очередь, приоритетные направления деятельности актуализируют проблему банковского контроля следования политике ведения банковского бизнеса, обуславливают насущную потребность в выборе целевой направленности внутрибанковского аудита, в формировании соответствующей методики аудита.

Существенный вклад в разработку подходов к формированию методики внутреннего аудита внесли Р. Адамс, В.Д. Андреев, А.М. Герасимович, Л.С. Коваль, М. Р. Швец и др. Вместе с тем, ряд актуальных теоретико-методических аспектов методики аудита требуют дальнейших глубоких исследований, что обусловило выбор темы исследования и его цель, состоящую в систематизации существующих приоритетов деятельности украинских банков и выработке рекомендаций по формированию целевой направленности и содержания внутрибанковского аудита, соответствующего выбранным приоритетным направлениям.

Проведенное исследование позволяет утверждать, что в различных банках деятельность службы внутреннего аудита имеет свою специфику, приоритеты, вытекающие из приоритетных направлений деятельности банка. Отсюда целевые установки, организация и методика аудиторской проверки, прописанные в Положении о службе внутреннего аудита, могут быть разными. Для того, чтобы выяснить существующие приоритеты, исследуем содержание внутреннего аудита в различных украинских банках.

Так, в ПАО «Укрсоцбанк» внутренний аудит осуществляет управление внутреннего аудита, на которое возложены проверки соблюдения банком в его текущей деятельности требований налогового законодательства, инструкций НБУ, внутренних регламентов относительно правильности оформления первичных документов, соблюдения и корректности процедур отражения и обобщения информации о банковских операциях. Одним из приоритетов внутреннего аудита ПАО "Укрсоцбанк" является управление операционными рисками. Оно направлено на защиту интересов акционеров банка и его клиентов, урегулирование конфликтов интересов, обеспечение необходимого уровня надежности, соответствующей характеру и масштабам операций банка, минимизации их рисков, повышение эффективности системы внутреннего контроля для достижения поставленных акционерами банка целей и сохранения активов банка.

Поскольку одним из наиболее стабильных и успешных направлений ПАО "Укрсоцбанк" является деятельность на фондовом рынке - брокерская, дилерская, андеррайтинг, а также с учетом того, что банк в числе лидеров по выпуску еврооблигаций, внутренний аудит нацелен на контроль операций с ценными бумагами, - на проверку соблюдения требований Законов Украины «О банках и банковской деятельности», «О ценных бумагах и фондовой бирже», «О государственном регулировании рынка ценных бумаг в Украине» и др. регуляторов относительно проведения операций с ценными бумагами, состояния их учёта. Для этого в качестве документальных источников аудита используются бланки ценных бумаг, проспекты эмиссии, первичные документы, подтверждающие движение ценных бумаг, данные аналитического учёта (балансового и забалансового), оборотно-сальдовые ведомости, журналы регистрации акционеров, различные журналы для регистрации, учёта движения отдельных видов ценных бумаг, баланс. Проверка и обобщение результатов аудита осуществляется на основе детальной программы, содержащей следующие контрольные вопросы: наличие документов, узаконивающих право банка на операции с ценными бумагами; проверка правильности проведения операций с акциями собственной эмиссии; операции купли-продажи акций других субъектов хозяйствования; операции с государственными облигациями; операции купли-продажи векселей.

При проведении аудиторской проверки операций с ценными бумагами в ПАО «Укрсоцбанк» используют такие приёмы, как инспектирование, наблюдение, ведение аналитической документации, сопоставление, прослеживание. С их помощью устанавливается наличие лицензии НБУ, зарегистрированного и оплаченного уставного фонда в размере 1 млн ЭКЮ, устанавливается достаточность формирования резервного и страхового фондов, соответствие экономических показателей и отсутствие нарушений банком действующего законодательства. Проверяется наличие нормативных и учётных документов, включая ведение реестра акционеров, журнала учёта движения акций; оценивается правильность учёта операций по приобретению акций, корректность бухгалтерских проводок их соответствие заключённым соглашениям, правильность учёта доходов от операций с акциями. Определяется соответствие методики учёта государственных облигаций действующим нормативным документам, полнота отражения осуществляемых операций с государственными облигациями в учётных регистрах, правильность учёта брокерских и инвестиционных операций. Ведётся установление правомерности осуществления операций по купле-продаже векселей, соблюдения порядка приёма векселей к учёту, правильности оформления векселей, реквизитов и подписей на векселе и их сверки с реквизитами каждого индоссамента по строкам и суммам, обеспеченности векселей товарными и денежными ценностями.

Вместе с тем, несмотря на значительное число приёмов, используемых для внутреннего аудита, недостатками его методики в ПАО «Укрсоцбанк» является неполная характеристика состояния операций с государственными облигациями и операций по купле-продаже векселей. Проведенным исследованием установлено, что относительно их применяется ограниченный круг процедур, недостаточных для того, чтобы оценить уровней рисков, иметь высокую степень уверенности в достоверности и правильности учёт указанных операций.

В ПАО «Донгорбанк» служба внутреннего аудита, являясь органом оперативного контроля Наблюдательного совета Банка, осуществляет надзор за текущей деятельностью банка; контролирует соблюдение банком вышеуказанных Законов Украины, нормативных актов НБУ, решений органов управления банка; проверяет результаты текущей финансовой деятельности банка; анализирует информацию о его деятельности и профессиональной деятельности его работников, случаи превышения полномочий должностными лицами банка; др. Особое место во внутреннем аудите ПАО «Донгорбанк» отводит расчётно-кассовому обслуживанию и расчётным операциям как «сердцу» деятельности любого банка. В ходе аудита проверяется соблюдение общего порядка ведения кассовых операций, правил хранения денежных знаков, правил их перевозки, порядка замены и уничтожения повреждённых банкнот, порядок составления и представления отчётности по кассе. Документальными источниками для осуществления внутренней аудиторской проверки кассовых операций являются первичные кассовые документы, кассовые журналы на приход и расход, кассовые книги, справки кассиров приходных и расходных касс, выписки с личных счетов клиентов, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов. Реализуя указанное направление внутрибанковского аудита, его служба проводит проверку соблюдения порядка осуществления операций в приходных и расходных кассах, в вечерних и кассах пересчёта, порядка сверки и заключение операционной кассы, контроля за расходом денег, соблюдение полноты и правильности обмена ценностей в хранилищах, соблюдение кассового планирования и лимита остатков кассы банка, соблюдение лимита расчётов наличностью и правил кассовых операций по валютной наличности, состояние отчётности по кассе.

Служба внутреннего аудита ПАО «Донгорбанк», применяя при аудите кассовых операций приёмы сопоставления, инспектирования, ревизии, наблюдения, ведения аналитической документации, прослеживания и воспроизведение ситуации, устанавливает правильность оформления первичных документов приходных и расходных касс, заполнения и ведения журналов их регистрации, идентичность данных первичных документов с данными кассовых журналов и книг, справок, выписок с личных счетов клиентов, наличие соглашений с материально ответственными лицами и юридическую правильность их оформления. Проверяется правильность ведения книги регистрации сумм, выданных в подотчёт кассиру денежного хранилища, комплектации и расфасовки денег и ценностей, ведение книги учёта ценностей, находящихся в хранилище, наличие установленных банком лимитов клиентам и остатков наличных денег в их кассах, наличие лимита для банка и его соблюдение. Устанавливается идентичность данных первичных документов с данными кассовых книг и журналов, правильность учёта кассовых операций в целом, достоверности отчетности по кассе.

Проведенным исследованием установлено, что преимуществом методики внутреннего аудита кассовых операций в ПАО «Донгорбанк» является применение значительного числа аудиторских приёмов, а так же практически полный охват аудиторскими процедурами данной сферы деятельности банка. Среди недостатков следует обратить внимание на то, что нет установления наличия кассовых планов клиентов, не отлажен должный контроль соблюдения клиентами лимита. К указанному объекту аудиторской проверки считаем целесообразным рекомендовать к использованию такой методический приём, как программное тестирование отчётности.

Что касается аудита расчётных операций, служба внутреннего аудита ПАО «Донгорбанк» проводит проверку обоснованности открытия и правильности ведения расчётных, текущих бюджетных счетов и валютных счетов резидентов и нерезидентов, соблюдения правил безналичных расчётов платёжными поручениями, платёжными требованиями-поручениями, гарантийными поручениями, чеками, векселями, контроль состояния и учёта дебиторской и кредиторской задолженности. Для этого служба внутреннего аудита ПАО «Донгорбанк» использует такие приёмы, как инспектирование, ведение аналитической документации, прослеживание. В ходе проверки определяется достоверность и полнота документов, необходимых для открытия расчётных текущих и валютных счетов, правильность их открытия и закрытия, условия хранения юридических дел клиентов, соблюдение правил, утвержденных НБУ относительно оформления документов, условий, сроков расчётов, разрешения противоречий и конфликтов, сроки возникновения дебиторской и кредиторской задолженности и наличие сомнительной задолженности, правильность учёта расчетных операций, очерёдность и целевое назначение платежей, законность расчётов.

Проведенное исследование дает нам основание утверждать, что применяемая в ПАО «Донгорбанк» методика внутрибанковского аудита расчетов эффективна и позволяет адекватно оценивать их состояние и осуществление. В числе недостатков считаем необходимым назвать издержки в проверках состояния дебиторской и кредиторской задолженности, при установлении причин непогашения или возмещения и определение своевременности начисления налога в бюджет по просроченной кредиторской задолженности. С учетом этого мы рекомендуем так же, как и в случае с аудитом кассовых операций, применять приём программного тестирования отчётности.

В ПАО «Укрэксимбанк» наиболее динамично развивающимся направлением деятельности являются операции по торговому финансированию экспортно-импортных операций контрактов клиентов. Как результат, деятельность управления внутреннего аудита, а с нею и методика внутреннего аудита особо ориентирована на валютные операции. При этом управление внутреннего аудита ПАО «Укрэксимбанк» устанавливает следующие направления и ориентиры проверки: валютная лицензия; правомерность использования счетов; проверка правильности и полноты учёта использования бланков строгой отчётности; переоценка валютного баланса; ведение корреспондентских отношений через счёт «ностро»; ведение позиций по корреспондентским счетам; кредиты в инвалюте; ведение счетов клиентов: юридическое оформление счетов, подтверждение остатков на счетах клиентов, приходные операции, расходные операции, налично-денежные операции; операции обменных пунктов; валютная позиция; операции по счету «лоро»; биржевые операции; доходы и расходы; состояние учёта валютных операций в целом. Документами, подлежащими проверке и систематическому контролю по валютным операциям, являются таможенные декларации, счета-фактуры и валютные документы при аккредитивной форме расчётов, а так другая учётная первичная документация, международные контракты, соглашения, кредитные соглашения, регистры бухгалтерского учёта, бланки на дату проверки.

В ПАО «Укрэксимбанк» при проведении аудита валютных операций используются такие приёмы как сравнение, прослеживание, запрос, ведение аналитической документации, инспектирование, экономико-математическое моделирование, с помощью которых устанавливается реальность осуществления данных операций, реальность дебиторской задолженности (в т.ч. по срокам давности, по банкротам в розыске). По нашему мнению, круг методических приёмов, используемых в ПАО «Укрэксимбанк», является достаточным для установления достоверности и адекватности информации о валютных операциях, как приоритетному направлению внутреннего аудита данного банка. Вместе с тем считаем, что методика недостаточна разработана в части процедур по валютной позиции, по операциям обменных пунктов, переоценке валютного баланса, проверке правильности и полноты учёта использования бланков строгой отчётности. Рекомендуем для повышения эффективности внутрибанковского аудита расширить перечень аудиторских процедур по данному направлению.

В ПАО "Астрабанк", который в своей деятельности делает акцент на автокредитовании, служба внутреннего аудита особое внимание уделяет аудиту активных кредитных операций. Он ориентирован на проверку законности осуществляемых банком операций, анализ и оценку риска кредитных операций, оценку качества управления активными операциями. Информационными источниками для проверки кредитных операций является нормативные документы НБУ, соглашения о предоставлении кредита и о залоге имущества, соглашения и документы об обеспечении обязательств по кредитованию, кредитные дела клиентов, регистры бухгалтерского учета (мемориальные ордера, личные счеты, оборотных-сальдовые ведомости), балансы клиентов и банка. Механизм осуществления внутрибанковского аудита кредитных операций включает инструментарий для проверки полноты предоставленных клиентами документов на получение кредита; обеспеченности бланковых кредитов, кредитов под гарантии и под залог; уровни риска; соблюдения определенного НБУ порядка открытия, ведения и закрытия заёмных счетов; правильности начисления, оформления и получения процентов по займам; наличия просроченной задолженности по кредитам, правильности её учёта; оценки состояния и реальности простроченной задолженности; наличия и своевременности создания и использования резерва расходов по займам; оценки выданных кредитов по степени риска; своевременности и правильности списания на результаты деятельности безнадёжной задолженности по выданным кредитам. При проведении внутрибанковского аудита кредитных операций в ПАО «Астрабанк» используют такие приёмы как инспектирование, ведение аналитической документации, наблюдение. При получении аудиторских доказательств аудиторы ПАО «Астрабанк» удостоверяются в том, действительно ли существуют на дату составления баланса предоставленные кредиты, оценивают риски по кредитным операциям, рассматривают надлежащим ли образом представлены в активах права банка на получение денежных средств; не было ли незарегистрированного кредитования или привлечения денежных средств; отражены ли в бухгалтерском учете кредиты по своему номиналу, отнесены ли доходы или расходы по ним на соответствующий период; правильно и полно ли раскрыта соответствующая информация в отчетности. Такой подход можно считать достаточно эффективным. Вместе с тем, недостатком в методике аудита считаем отсутствие акцента на адекватности отраженного в учете резерва на покрытие возможных потерь по кредитам. Для усовершенствования применяемой методики рекомендуем ввести в круг используемых приёмов прослеживание и программное тестирование отчётности, что обеспечит наиболее надежные и объективные результаты аудита.

В порядке обобщения результатов проведенного исследования можно сделать вывод о том, что главные ориентиры внутрибанковского аудита определяются приоритетными аспектами деятельности банка, в связи с которыми целевая направленность и первоочередные задачи аудита должны быть тщательно прописаны в Положении о службе внутреннего аудита банка. Так, в ПАО «Укрсоцбанк» это - наблюдение за выполнением нормативных требований и соблюдение интересов акционеров, обеспечение надёжности внутреннего контроля; в ПАО «Донгорбанк» - надзор за деятельностью банка; в ПАО «Укрэксимбанк» - адекватность системы внутреннего контроля; в ПАО «Астрабанк" - контроль и оценка рисков.

Считаем, что наиболее полно отражает содержательную сущность внутреннего аудита подход ПАО «Укрсоцбанк», поскольку внутренний аудит не должен являться органом надзора, как это описано в ПАО «Донгорбанк»; сведением приоритета ПАО «Укрэксимбанк» лишь к содействию адекватности системы внутреннего контроля в определенной степени сужает приоритетные направления аудита, а сосредоточение аудита преимущественно на оценке рисков, как это свойственно ПАО «Астрабанк», также не раскрывает всех многогранных возможностей и целевой направленности внутреннего аудита, его содержательной сущности. По результатам анализа используемых методик можно сделать вывод об их соответствии выбранной целевой направленности внутрибанковского аудита. Вместе с тем, общий их недостаток состоит в ориентации преимущественно на контроль и оценку деятельности прошлых периодов, а не на проблемы тактического и стратегического характера, что не позволяет внутреннему аудиту удовлетворять запросы руководства банка в части поддержки решений по дальнейшему развитию банка. Кроме того, службам внутрибанковского аудита целесообразно активнее использовать экономико-математические методы исследований объектов аудита, расширяя тем самым арсенал применяемого методического инструментария.