Пархоменко И. А.

Научный руководитель: Колокольцев А.В.

Донецкий национальный университет экономики и торговли имени Михаила Туган-Барановского

Особенности консолидированной финансовой отчетности

На основании данных бухгалтерского учета предприятия обязаны составлять финансовую отчетность. Целью составления финансовой отчетности является предоставление достоверной и непредвзятой информации о финансовом положении деятельности предприятия как внутренним, так и внешним пользователям.

Финансовая отчетность предприятия включает: баланс, отчет о финансовом результате, отчет о движении денежных средств, отчет о собственном капитале и примечание к финансовой отчетности.

В свою очередь согласно ст. 70 ГКУ предприятия на добровольных началах имеют право объединять свою хозяйственную деятельность. Объединенными считаются хозяйственная организация созданная в составе двух и более предприятий с целью координации производственной, научной, торговой деятельности и решения совместных экономических и социальных задач. В ст. 120 данного кодекса указаны возможные формы этих объединений, а именно: ассоциация, корпорация, консорциум, концерн и ассоциируемое предприятие. Ассоциируемое предприятие состоит из материнской компании (холдинга) и дочерних компаний.

Ассоциируемое предприятие на основании финансовой отчетности материнского и дочерних предприятий составляет консолидированную финансовую отчетность. Процесс консолидации отчетности является очень сложным и поэтому данным вопросом занимаются многие ученые - экономисты Н. В. Чебанова, Т. Я. Чупир, Ю. А. Василенко и другие.

Целью работы является изучение процесса составления консолидированной финансовой отчетности.

В конце каждого отчетного периода (года), материнское предприятие составляет и представляет консолидированную финансовую отчетность, содержащую результаты финансово-хозяйственной деятельности группы за следующие периоды.

Консолидированная финансовая отчетность — это отчетность, которая отражает финансовое положение и результаты деятельности юридического лица и его дочерних предприятий как единой экономической единицы.

Процесс составления консолидированной финансовой отчетности представляет собой упорядоченное прибавление показателей финансовой отчетности дочерних предприятий к аналогичным показателям финансовой отчетности материнского предприятия. Консолидация является очень сложным процессом и поэтому нуждается в определенных подготовительных процедурах, которые должно проводить материнское предприятие.

До представления материнскому предприятию отчетов дочерние предприятия осуществляют подробную выверку расчетов в группе. Полученные от дочерних предприятий отчеты анализируют с точки зрения единства учетной политики, которая использовалась для их составления и методической сопоставимости отчетных данных. Если дочерние предприятия применяли различную учетную политику, то показатели отчетов должны быть пересчитаны надлежащим образом.

На основании отчетов материнского и дочерних предприятий составляют рабочие таблицы. Они дают информацию о консолидированных суммах, которые будут представлены в консолидированной отчетности группы.

При консолидации отчетности предприятий, входящих в группу, в последующие периоды их деятельности в целях избежания повторного включения и искусственного завышения величины капитала и финансовых результатов, исключают статьи, отражающие взаимные внутригрупповые операции. Это предусматривает проведение следующих основных корректировок:

1. Исключение балансовой стоимости инвестиций материнского предприятия в капиталы дочерних и соответствующее исключение долей материнского предприятия в собственных капиталах дочерних предприятий. Исходя из того, что учет финансовых инвестиций в дочерние предприятия, в соответствии с П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции» , осуществляют по методу участия в капитале, на конец каждого отчетного года балансовая стоимость инвестиций будет разной. Поэтому при консолидации необходимо скорректировать сумму инвестиций на конец года до их балансовой стоимости на начало года.

2. Исключение остатков по взаимным расчетам между материнским и дочерними предприятиями (внутригруппового сальдо, определяемого на счетах внутренних расчетов). Причем в бухгалтерском учете отражение внутригрупповых расчетов на счетах бухгалтерского учета можно осуществлять двумя способами:

— с использованием для учета дебиторской задолженности и обязательств между материнским и дочерними предприятиями соответственно субсчетов 363 «Расчеты с участниками ПФГ» и 633 «Расчеты с участниками ПФГ»;

— с использованием для учета всех видов текущих расчетов с дочерними предприятиями субсчета 682 «Внутренние расчеты». , Этот субсчет предназначен для обобщения информации обо всех видах расчетов (кроме расчетов по взносам в уставный капитал) материнского предприятия со своими дочерними, а также дочерних предприятий между собой.

Учет расчетов на этих субсчетах осуществляют на каждом предприятии отдельно.

Правильное отражение внутригрупповых расчетов и операций в бухгалтерском учете является важной методологической основой для консолидации финансовой отчетности. При составлении консолидированного баланса все внутригрупповые расчеты (как между основным и дочерними предприятиями, так и между дочерними предприятиями одной группы) необходимо исключить. Это требование обусловлено тем, что консолидированная отчетность отражает финансово-хозяйственные отношения группы только с третьими лицами. Взаимоисключающие статьи отражаются как актив в балансе одного предприятия группы и как пассив в балансе другого:

— в активе — «Дебиторская задолженность по внутренним расчетам» (код строки 200 Баланса) — задолженность связанных сторон и дебиторская задолженность по внутренним расчетам;

— в пассиве — «Текущие обязательства по внутренним расчетам» (код строки 600 Баланса) — задолженность предприятия связанным сторонам и кредиторская задолженность по внутренним расчетам.

Такое обобщение позволит в конце года (на дату баланса) иметь системную информацию, необходимую для составления консолидированной отчетности, в частности корректировки промежуточной сводки.

3. Исключение дивидендов, выплаченных в группе, а также нереализованных прибылей и убытков от внутригрупповых операций, которые включаются в балансовую стоимость активов предприятия.

4. Начисление амортизации гудвилла, а также суммы дооценки необоротных активов, которая возникла при дооценке стоимости активов до справедливой стоимости на момент приобретения.

5. Выделение доли меньшинства в определенных показателях консолидированного баланса пропорционально доле остальных акционеров (участников) дочернего предприятия в уставном капитале. Это нужно делать, если инвестиции материнского предприятия в дочернее составляют менее 100% уставного капитала последнего.

Для осуществления указанных выше корректировок составляют рабочую таблицу. Такая таблица содержит показатели отчетов всех предприятий, подлежащих консолидации, корректировочные записи и информацию о суммах, которые будут формировать консолидированную отчетность.

Наиболее типичными примерами внутригрупповых операций, которые должны быть исключены при составлении консолидированного отчета о финансовых результатах, являются:

— выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) дочерним предприятиям (или материнскому предприятию);

— себестоимость продукции (товаров, работ, услуг), реализованной дочерним предприятиям (или материнскому предприятию);

— уплаченные или полученные проценты по займам, которые соответственно получены от дочерних предприятий или предоставлены им;

— арендная плата или другие доходы, полученные от предоставления услуг дочерним предприятиям (или материнскому предприятию);

— арендная плата или другие расходы на услуги, предоставленные дочерними предприятиями (или материнским предприятием);

— дивиденды (уплаченные, полученные).

Кроме того, готовя консолидированные отчеты, необходимо учитывать следующие ситуации:

— на конец отчетного года предприятие группы реализовало продукцию (работы, услуги) другому предприятию этой же группы, а последнее потом полностью реализовало эту продукцию потребителям вне группы (третьим лицам);

— на конец отчетного года предприятие группы реализовало продукцию (работы, услуги) другому предприятию этой же группы, а последнее не реализовало (полностью или частично) эту продукцию потребителям — третьим лицам.

В первой ситуации при консолидации финансовых результатов прибыль (убытки) предприятий группы суммируется. В то же время в консолидированный отчет о финансовых результатах не включается выручка от реализации продукции (работ, услуг), отражающая внутригрупповой оборот, а также соответствующие затраты.

Проблема консолидации отчетности усложняется, если продукция, составляющая внутригрупповой оборот, в отчетном году остается нереализованной или реализуется частично (вторая ситуация). Такая продукция (для группы в целом) считается нереализованной, ее стоимость отражается в виде запасов в балансе предприятия группы, а прибыль, полученная одним из предприятий при реализации продукции другому, является нереализованной прибылью группы. Составляя консолидированный отчет о финансовых результатах, нереализованную прибыль исключают из общей величины прибыли (убытков) группы за отчетный период.

При составлении консолидированного баланса группы в пассиве на величину нереализованной прибыли уменьшается нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года (полученная по общему правилу путем суммирования аналогичных показателей группы). В активе на эту же величину уменьшается стоимость запасов (предварительно полученная путем суммирования аналогичных статей балансов предприятий группы). Это связано с тем, что нереализованная прибыль нашла отражение в запасах материнского предприятия.

Таким образом, очевидно, что консолидированная отчетность является неотъемлемой составляющей годовой финансовой отчетности объединений предприятия.

Литература:

1. Галина УМАНЦИВ, к.э.н. «Основы консолидации финансовой отчетности» http://www.buhgalteria.com.ua/Hit.html?id=190

2. http://www.dtkt.com.ua/show/1cid118.html

3. Н. В. Чебанова, Т. Я. Чупир, Ю. А. Василенко «Фінансова звітність підприємства» - Навчальний посібник. – Х.:Фактор, 2006. – 444 с.

4. П(C)БУ 12 "Финансовые инвестиции"