Дмитрієнко Д.А.

к.е.н. Лукашова І.О.

Донецький національний університет економіки і торгівлі імені Михайла Туган-Барановського, Україна

Формування валових витрат при імпорті товарів

Важливим фактором розвитку кожної країни та підвищення ефективності виробництва конкурентоспроможної продукції є міжнародна торгівля. В наш час саме торгівля дозволяє країнам розвивати спеціалізацію, підвищувати продуктивність своїх ресурсів і таким чином збільшувати загальний обсяг виробництва. На розвиток і структуру зовнішньої торгівлі кожної з країн впливають основні тенденції розвитку міжнародної торгівлі, зокрема, і такої як набуття пріоритетного значення міжнародного товарного ринку.

Питання обліку операцій імпорту буде актуальним завжди. Можливо тому, що чимраз більше суб’єктів займаються такими операціями, а можливо тому, що такі операції пов’язані з валютою. Розширення доступу до високоякісної імпортної продукції поліпшує добробут кінцевих споживачів, підвищує ефективність вітчизняних виробників. Можливість імпортувати машини та обладнання сприяє оновленню вітчизняних основних фондів. Розширення асортименту товарів, наприклад продуктів харчування, стимулює розвиток конкуренції у відповідних секторах, зумовлює необхідність подальшого вдосконалення продукції. Тому питання обліку імпорту є на даний момент актуальними і потребують додаткового дослідження.

Дослідженнями проблем обліку операцій з імпорту товарів, їх оцінкою та відображенням в обліку займалися науковці М.Т. Білуха, Ф.Ф. Бутинець, Ю.А. Л.І. Лук’яненко, В.М. Пархоменко, І.І. Пилипенко, М.Я. Остап’юк, О.В. Небильцова, , В.Я. Савченко, В.В. Сопко, О.І. Степаненко, Б.Ф. Усач.

Поглиблення інтеграційних процесів у сфері міжнародної торгівлі, що проявляються у збільшенні обсягів зовнішньоторговельних операцій, відповідно і зумовлює необхідність вивчення питань, пов’язаних з відображенням в обліку інформації про здійснення таких фінансово-господарських операцій. До найбільш складних і відповідальних облікових завдань для товарних операцій є - облік доходів та витрат, особливо на етапі визнання.

Порядок визначення валових витрат, що виникають при здійсненні операцій з розрахунками в іноземній валюті, передбачений, як відомо, у пп. 7.3. 2 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку». Концептуально цей порядок не здається складним: сума валових витрат повинна бути дорівнювати балансової вартості валюти, якою такі витрати оплачені. Це нескладно зробити, якщо першою подією є передоплата нерезиденту. Але коли перша подія – одержання товару, виникають численні проблеми. Видимо, тому багато підприємств, що здійснюють імпорт товарів визначають суму валових витрат на підставі курсу НБУ, ігноруючи балансову вартість валюти.

Виходячи з норм пп. 11.2.3 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами збільшуються за датою оприбуткування товарів (а при імпорті – також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту).

Відповідно до пп. 7.3.2 пункту 7.3 статті 7 Закону витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 статті 7, і не підлягають перерахуванню у зв’язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Потреба у валютних перерахунках виникає у випадках, коли дата збільшення валових витрат не збігається з датою, коли такі витрати саме виникають. Причина тому - невідповідність положень пп. 11.2.3 і пп. 7.3.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Так, пп. 11.2. 3 Закону визначає, що збільшення валових витрат при операціях з нерезидентами здійснюється на дату оприбуткування платником податків придбаних товарів, незалежно від наявності оплати. А пп. 7.3.2 Закону встановлює, що витрати, понесені платником податків в іноземній валюті, визначаються в сумі, що дорівнює балансової вартості іноземної валюти. Остання ж визначається відповідно до положень підпунктів. 7.3.1, 7.3.4 і 7.3.6 і не завжди збігається з датою оприбуткування. У двох із зазначених підпунктів курс НБУ навіть не згадується. А при визначенні балансової вартості валюти на підставі пп.7.3.1 хоча й використається курс НБУ, але аж ніяк не в момент одержання товарів.

Якщо факт придбання товарів є першою подією, тобто підприємство вже має право на валові витрати за такою операцією, але на підставі пп. 7.3.2 Закону про прибуток ще не має величини таких витрат, тому що немає факту оплати постачальникові, а отже, немає балансової вартості валюти. Позиція контролюючих органів досить стала: «Платник податку при отриманні імпортних товарів на валові витрати відносить суми, які розраховані шляхом перерахування вартості товарів у гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату отримання таких товарів. При цьому відповідно до пп. 7.3.3 заборгованість в іноземній валюті не виникає і тому перерахунок валових витрат на момент оплати товару не відбувається». Але фактично вона не узгоджується з пп. 7.3.2 Закону про оподаткування прибутку підприємств.

На думку деяких авторів, справді, при першій події оприбуткування товару валові витрати формуються з урахуванням курсу НБУ, що діє на момент розмитнення, виходячи з контрактної вартості та керуючись пп. 11.2.3 Закону про прибуток. Проте за фактом оплати, тобто коли стане відома балансова вартість валюти, сплаченої постачальнику такого товару, платник податку повинен відкоригувати (саме відкоригувати, уточнити, а не провести перерахунок за іншим валютним курсом, не відобразити якісь курсові різниці) свої валові витрати у бік збільшення або зменшення, вже керуючись пп. 7.3.2 Закону про прибуток.

Одержуючи імпортні товари на умовах післяоплати, неможливо достовірно визначити суму валових витрат на підставі пп. 7.3.2 Закону, оскільки на дату їх одержання балансова вартість перерахованої валюти ще не відома.

Згідно з нормою пп. 11.2.3 ст. 11 Закону про прибуток, датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податку товарів.

Таким чином, якщо першою подією є перерахування валюти нерезиденту, то валові витрати підприємство може точно визначити виходячи з її балансової вартості, але відобразити валові витрати підприємство зможе лише за фактом отримання імпортних товарів. Якщо першою подією було отримання таких товарів, то підприємство має право на валові витрати, але точно визначити їх суму воно не може, оскільки не знає балансової вартості перерахованої валюти, адже вона ще не перерахована нерезиденту.

Отже, керуючись нормою пп. 7.3.2, 7.3.4 ст. 7, пп. 11.2.3 ст. 11 Закону про оподаткування прибутку підприємств, збільшивши валові витрати на дату фактичного отримання товарів за їх вартістю згідно з вантажно-митною декларацією і після перерахування валюти за кордон та визначення її фактичної балансової вартості можливо уточнити валові витрати, пов’язані з імпортом товарів.

Існує ще одна точка зору щодо моменту виникнення «імпортних» валових витрат. Вона заснована на тому, що:

· з одного боку, пп. 11.2. 3 ст. 11 Закону про прибуток датою збільшення валових витрат при операціях з нерезидентами визнає дату оприбуткування товарів робіт (послуг);

· з іншого боку, якщо оприбуткування - перша подія, то оплата не зроблена й балансова вартість вибулої валюти невідома, тому що немає самого вибуття валюти.

Із цього можливо зробити висновок, що при імпорті товарів робіт (послуг) для включення у валові витрати необхідне настання обох подій: надходження товарів й їхня оплата покупцем. Дотримуючись такої думки, платник податків не повинен коректувати валові витрати, тому що попереднє збільшення валових витрат на підставі курсу НБУ не відбувається. Така позиція (без коректування) менш вигідна платникові податків, хоча в головному - у сумі валових витрат - він нічого не губить. Однак момент включення у валові витрати наступає пізніше.

Як бачимо, один невеликий пункт Закону став джерелом численних проблем, рішення яких на законодавчому рівні багато підприємств, що займаються імпортом товарів, чекають уже багато років.

Список використаної літератури:

1. Небильцова, В.М. Облік зовнішньоекономічної діяльності [Текст]: навчальний посібник / В.М. Небильцова, О.В. Небильцова, О.В. Овдій; Хай-Тек Прес – К., 2007. – 256с.;

2. Твердомед, А. Импортные» валовые расходы: проблемы определения [Текст]/ А.Дворкін // Бухгалтерия. – 2009. - №8. – с.20-22;

3. Беднарчук, Г. Імпорт товарів від «А» до «Я» - 2 [Текст] / Г.Беднарчук // Дебет-Кредит. – 2008. - № 41. – с.23.