Економічні науки / 7. Облік і аудит

К.е.н., доц. Вдовенко Н.М., Блюмін Д.А., Домбровська Н.І.

Національний аграрний університет, м. Київ

Облік у рибництві: біологічні активи

Рибна галузь – єдиний господарський комплекс, який має замкнутий технологічний цикл від відтворення і охорони рибних запасів до вирощування та вилову і переробки риби й реалізації рибної продукції. Рибницькі господарства внутрішніх водойм України відносяться до сільського господарства, оскільки за суттю виробничих процесів ставове рибництво має багато спільного з методами вирощування сільськогосподарських тварин. Тому без жодного вступу варто сказати: товарна риба, мальки, цьоголітка, однорічка, ремонтний молодняк – все це і є біологічними активами ¹ та їх похідними ².

Біологічні активи – лише об’єднувальна назва активів, які використовуються в сільському господарстві та для яких потрібен окремий бухгалтерський стандарт внаслідок специфіки їх обліку. У міжнародній практиці такий стандарт є – IAS 41 “Agriculture”. Тепер є й у нас – П(С)БО 30 “Біологічні активи” (далі – П(С)БО 30). Обидва покликані регулювати облік тих сільськогосподарських активів, специфіка обліку яких не розкрита іншими стандартами. Інші стандарти – це П(С)БО 9 “Запаси”, у якому матеріал для розведення риби, товарна риба, як продукція сільського господарства не згадуються серед запасів, а тільки маються на увазі, оскільки саме серед запасів ці активи обліковуються у звітній формі №1 “Баланс”.

Біологічний актив – це “явище життя”, тобто живі тварини або рослини, які здатні до біологічної трансформації. З ходом часу біологічні активи можуть поліпшувати свої якості (збільшується наважка рибопосадкового матеріалу, відбувається ріст товарної риби), або їх погіршувати (відпрацьовані плідники, які втратили свою продуктивність).

Відповідно до пункту 2 П(С)БО 30 біологічний актив, наприклад, ремонтний молодняк, визнається активом, якщо: підприємству перейшли ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на біологічний актив; підприємство здійснює управління біологічним активом та контроль за його використанням; є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з його використанням у сільськогосподарській діяльності; вартість біологічного активу може бути достовірно визначена. Економічні вигоди від використання біологічного активу визначаються виходячи із стану його фізичних якостей.

Тому, не будь-які тварини або рослини можна назвати активами, а лише ті з них, які здатні приносити економічну вигоду, причому не тільки у процесі біотрансформацій – росту та інших, таких, що зумовлюють їх кількісні та якісні зміни. Так, якщо цьоголітки, однорічки справді приносять економічні вигоди у процесі біотрансформацій, то з плідниками все інакше: економічну вигоду вони приносять, як правило, у процесі їх експлуатації. Як правило, можливі винятки, адже від плідників одержують нащадків, а відтворення таки належить до біотрансформацій. Утім, при уважному вивченні П(С)БО 30, мимоволі постає питання: чому ж не згадується про плідників – статевозрілих риб, від яких шляхом природного або штучного нересту отримують нащадків [2, С. 210].

Оскільки, селекційно-племінна робота в рибництві набула значного розвитку, зростають вимоги до якості вирощуваних порід і культивованих видів риб й забезпечення ними рибницьких господарств. Слід звернути увагу на те, що при цьому робота базується на племінних стадах і передбачає не тільки вирощування, відбір ремонту, але й утримання плідників та одержання від них молоді. Плідників навіть утримують окремо в спеціальних маточних ставах, а ремонтне стадо, тобто різновікові групи нестатевозрілої риби, відібрані за кращими екстер’єрними ознаками для заміни вибракуваних плідників, – у ремонтних ставах [2, С. 164, 237, 263].

У теоретичному та практичному плані залишається нез’ясованим питання обліку незавершеного виробництва у рибництві відповідно до П(С)БО 30. Спірним є зміст пункту 11 абзац 2, де вказано, що “поточні біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу визначити неможливо, визнаються та відображаються за первісною вартістю, крім поточних біологічних активів рослинництва, які визнаються і відображаються як незавершене виробництво”.

Як показує практика, модель господарства впливає на його економічний розвиток та побудову обліку. Залежно від організації і завершеності процесу вирощування риби розрізняють такі системи господарств: а) повносистемні – розведення і вирощування риби від стадії отримання ікринки до товарної продукції. Оборот дво- і трирічний за інтенсивною, рідше екстенсивною формою ведення господарства; б) риборозплідники (неповносистемні) – вирощування рибопосадкового матеріалу (личинки, мальків, цьоголіток, однорічок, дволіток коропа (за трилітнього обороту)) для зариблення нагульних ставів. Цикл проведення робіт – однорічний; в) нагульні – вирощування товарної риби із рибопосадкового матеріалу, отриманого зі сторони, за однорічного циклу при інтенсивній, рідше екстенсивній формі рибництва.

Так, вирощування рибопосадкового матеріалу і товарної риби, в повносистемному рибницькому господарстві, вимагає часу для кожного циклу і носить сезонний характер. Виробничий процес переходить з одного календарного року в інший. Цим і пояснюється постійна наявність незавершеного виробництва у рибництві. Вартість цьоголітки в зимувальних ставах відображається як незавершене виробництво, що переходить на майбутній рік. Після вилову однорічки із зимувальних ставів і посадки у нагульні стави, всі наступні витрати відносять на вирощування товарної риби. У ці витрати включають вартість рибопосадкового матеріалу і витрати на його вирощування до облову та реалізації.

Важливим є правильність визначення фактичного обсягу незавершеного виробництва і його оцінка, а саме: а) витрати на вирощування рибопосадкового матеріалу і товарної риби; б) кількість риби, залишеної на дорощування, яка у виконання плану по вирощеній рибі не зараховується; в) кількість риби, залишеної в садках для зберігання і не оплаченої покупцями, яка хоч і враховується в загальній кількості товарної риби, але не входить до випуску товарної продукції і відображається в обліку та в звітності у складі незавершеного виробництва. Якщо риба в садках оплачена покупцями і знаходиться на відповідальному зберіганні у господарства, то вона включається в обсяг реалізованої продукції. У такому випадку витрати на зберігання цієї риби відшкодовуються покупцем і на собівартість вирощування товарної риби не відносяться; г) кількість ставової риби (дволітки), залишеної для трилітнього вирощування.

Підводячи підсумки хочеться відмітити, що будь-які нововведення з питань бухгалтерського обліку не дадуть позитивних результатів, якщо бухгалтер рибницького господарства не буде постійно замислюватись і не вдосконалюватиме свої знання в галузевому аспекті, оскільки знання біотехнічних особливостей росту риби у взаємозв’язку з обліковими даними дає широкі можливості для управління рибоводним бізнесом.

Література:

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи”, затверджено наказом Мінфіну України від 18.11.2005 р. № 790 і зареєстровано в Мін’юсті України від 5.12.2005 р. за №1456/11736 (із змінами внесеними згідно з наказом Мінфіну України від 11.12.2006 р. №1176).

2. Гринжевський М.В., Єрко В.М., Пекарський А.В. Словник-довідник науково-виробничих термінів і понять у рибному і водному господарствах, охороні навколишнього природного середовища внутрішніх водних об’єктів України. – К.: Вища освіта, 2002. – 303 с.

Зноски:

¹ Біологічний актив – тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

² У П(С)БО 30 похідні названі сільськогосподарською продукцією і додатковими біологічними активами, в IAS 41 – сільськогосподарською продукцією на момент її збирання (agricultural produce at the point of harvest).