Экономика/7.Учет и аудит

Павлова И.В., Рыковская И.В.

Донецкий национальный университет им. М.И. Туган-Барановского

Сравнительная характеристика учета основных средств по национальным и международным стандартам

Учет основных средств или основного капитала является достаточно важной частью бухгалтерского учета. Основные средства часто составляют основную часть всех активов компании, и поэтому имеют большое значение для представления ее финансового положения.

Актуальность темы исследования состоит в том, что сегодня имеются существенные отличия между украинскими и международными стандартами учета основных средств. Эти две группы стандартов представляют разные концепции стоимости. Переход на МСФО ведет не просто к корректировке сумм одной из основных статей баланса, он меняет ее сущность.

В этом направлении вели исследования такие ученые как Ляшенко Н., Горицкая Н., Малышкин А., Ткаченко Л. и другие.

Целью работы является рассмотрение принципиальных отличий между учетом основных средств по национальным и международным стандартам.

Методологические принципы ведения учета в Украине отражены в П(С)БУ 7 «Основные средства», а в международном учете в МСБУ 16 «Основные средства» и МСБУ 36 «Уменьшение полезности активов».Первый отражает учет движения, основных средств, порядок и методы амортизации, а также порядок применения других МСБУ в части касающейся основных средств, второй отражает порядок осуществления обесценивания основных средств.

В МСБУ 16, в отличие от П(С)БУ 7, вопросам признания и оценки основных средств отведены отдельные разделы стандарта. Мало того, в МСБУ 16 вопросы первоначальной оценки основных средств и оценки после первоначального признания даны отдельно.

Признание активом основных средств в МСБУ 16 осуществляется на тех же условиях, что и в П(С)БУ 7: а) существует вероятность того, что в будущем предприятие получит экономические выгоды, связанные с этим активом; б) стоимость актива для предприятия можно достоверно оценить.

МСБУ 16 требует наличия в момент признания объекта основных средств активом уверенности в том, что ожидаемые экономические выгоды от эксплуатации объекта поступят на предприятие.

Никакой уверенности относительно получения возможных выгод от эксплуатации объекта не может быть до тех пор, пока к предприятию не перейдут все выгоды и риски, связанные с данным объектом. Проще говоря, до тех пор, пока предприятие не приобретет (получит в собственность) объект основных средств, он не может быть признан активом. Именно на этом и акцентирует свое внимание МСБУ 16.

Четкое понимание того, что представляет собой «объект» и что представляет собой «учетная единица», и насколько первое совпадает со вторым, важно не только в момент признания основного средства активом, но и в дальнейшем, в процессе эксплуатации и начисления амортизации. МСБУ 16, например, рекомендует активы (в понимании П(С)БУ 7 - объекты), состоящие из нескольких компонентов, имеющих разные сроки полезной эксплуатации или предоставляющих выгоду предприятию разными способами (что в свою очередь требует применение в отношении их разных норм и методов амортизации), учитывать отдельно. В соответствии с данными требованиями МСБУ 16 если, например, самолет и его двигатель имеют разные сроки эксплуатации, то они должны учитываться отдельно как отдельные активы (самостоятельные учетные единицы). Это принципиально отличающийся от П(С)БУ 7 подход.

Кроме этого необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с требованиями МСБУ 16 главные (основные) запасные части, которые предприятие ожидает эксплуатировать более одного периода (в понимании П(С)БУ - операционного цикла), учитываются как основные средства. Если такие запасные части, учтенные как основные средства, могут использоваться только вместе с объектом основных средств и не ожидается их регулярное использование, то они амортизируются в течение срока полезного использования соответствующего актива [1].

В МСБУ 16 отмечено, что первоначальная стоимость основных средств, построенных для собственных целей, равна стоимости их создания, если она не превышает справедливой стоимости этого объекта [2].Данное требование является предупреждением необоснованного завышения затрат материалов, услуг сторонних организаций, заработной платы рабочих и др. затрат на создание объекта основных средств собственными силами. Было бы целесообразным ввести данную оговорку в П(С)БУ 7.

Еще одной отличительной особенностью П(С)БУ 7 является то, что в затраты на приобретение основных средств не включаются затраты на уплату процентов за кредит.

Однако в соответствии с МСБУ 23 «Затраты по займам» (Borrowing Costs) объекты основных средств, которые требуют продолжительного периода капиталовложений до момента их готовности к эксплуатации (например, строительство зданий или возведение сооружений) попадают под критерии актива, удовлетворяющего положениям МСБУ 23, то есть являются квалифицируемыми для капитализации затрат на финансирование [2]. Это значит, что если для этих капиталовложений привлекаются заемные средства, то компании предоставляется возможность выбора: капитализировать ей или нет в стоимости актива затраты на обслуживание заемных средств.

По-нашему мнению данный момент является целесообразным, так как выбор в пользу капитализации позволяет снизить нагрузку финансовых расходов на финансовый результат текущего периода, однако увеличивает первоначальную стоимость объектов ОС и, следовательно, амортизационных отчислений.

Необходимо отметить, что в соответствии с П(С)БУ 7 при переоценке одного объекта основных средств необходимо переоценивать и остальные объекты, входящие в эту группу. В отличие от МСБУ 16, который содержит лишь примеры отдельных классов основных средств, П(С)БУ 7 не просто рекомендует, а фактически не оставляет украинским предприятиям «свободы выбора» при группировки объектов основных средств, четко их устанавливает. Таким образом, группировка основных средств должна быть установлена не по укрупнённым группам Стандарта, а по более детальной классификации, принятой в учётной политике предприятия и отражающей специфику деятельности предприятия [3].

В случае приобретения объекта основных средств путем обмена, прежде всего, необходимо выделить два различных вида обмена: 1) обмен на подобный актив; 2) обмен на неподобный актив.

Принципиальное отличие возникает в первом случае, когда себестоимость приобретенного актива (объекта основных средств) будет равна балансовой стоимости переданного. При этом возможна ситуация, когда справедливая стоимость полученного актива меньше балансовой стоимости переданного, что свидетельствует об уменьшении полезности переданного актива. П(С)БУ 7 в данной ситуации рекомендует полученную разницу списывать на расходы отчетного периода. МСБУ 16 в этом случае рекомендует иное: переданный актив частично списывается и эта, частично списанная стоимость приписывается новому активу [1].

Таким образом, мы видим, что существует ряд принципиальных отличий между учетом основных средств мо международным и национальным стандартам, которые были систематизированы в работе.

Литература:

1. http://www.dtkt.com.ua/show/3cid1437.html

2. http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article?art_id=80967&cat_id=80964

3. Ткаченко Л. Особенности оценки основных средств: история и современность // Бухгалтерский учет и аудит. – 2006. - № 10. – с. 11-18