Право/ 13. Міжнародне право
Марюхіна
К.В.
Національний
університет Державної податкової служби України, Україна
Поняття “проценти” в договорах
України про уникнення подвійного оподаткування
Найчастіше під процентами
у міжнародному податковому праві розуміють дохід від боргових вимог будь-якого
виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на
участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і
доход від облігацій чи боргових зобов'язань, включаючи премії та винагороди, що
сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов'язань.
Дублюючи підхід фахівців ОЕСР і ООН, саме таке формулювання процентів
закріплено в більшості договорів про уникнення подвійного оподаткування,
укладених від імені уряду України. Проте в окремих договорах спостерігаються
дещо відмінні підходи. Наприклад, віднесення до процентів будь-яких
гонорарів і комісійних, що сплачуються за послуги, надані банком або подібними
фінансовими установами (п. 3 ст. 11 договору з Бразилією) або виключення
з поняття “проценти” штрафних виплат по зобов’язаннях або їх простроченої
оплати (п. 4 ст. 11 договору з В’єтнамом).
Таке
розмаїття підходів до визначення поняття “проценти” в окремих випадках може
призводити до виникнення певних неузгодженостей як договірних норм між собою,
так і останніх – з нормами національного законодавства. Так, на відміну від
інших договорів про уникнення подвійного оподаткування, у п. 3 ст. 11
договору з Білорусією замість слова “проценти” використовується поняття
“відсоток” [4]. Зазначимо, що у п. 1.10 ст. 1 Закону України
“Про оподаткування прибутку підприємств” визначено поняття “процент”, але не
“відсоток” [2]. Така ситуація призводить до визнання необхідності приведення у
відповідність використовуваного понятійного апарату у договорах про уникнення
подвійного оподаткування і в національному законодавстві.
Також привертає
до себе увагу і виключення з поняття “проценти” в окремих договорах про
уникнення подвійного оподаткування штрафів за несвоєчасну їх сплату (п. 4
ст. 11 договору з Ізраїлем, п. 3 ст. 11 договору з Іраном та
ін.). На нашу думку, такий підхід є досить невиваженим, оскільки згідно
п. 2 і п. 3 ст. 549 Цивільного кодексу України штраф і пеня не є
тотожними поняттями, причому саме пеня є неустойкою за несвоєчасне виконання
зобов’язання, а не штраф. Тому у цій ситуації більш обґрунтованим вважаємо
закріплення саме пені у формі виключення з поняття “процент” у договорах про
уникнення подвійного оподаткування. Такий підхід було використано лише у
п. 5 ст. 11 договору зі Швецією [1].
Схожа
ситуація виникає і при аналізі визначення поняття “проценти”, наведеного у
п. 3 ст. 11 договору з Киргизією, згідно якого до нього відносяться
також доходи від будь-яких боргових вимог, забезпечених чи не забезпечених
задатком. Оскільки тлумачення терміну “задаток” в зазначеній угоді немає, то,
відповідно до п. 2 ст. 3, його необхідно шукати в національному
законодавстві України. Тут виникає дві
помітні неузгодженості між нормами договору і нормами національного
законодавства: 1) у п. 1 ст. 570 Цивільного кодексу України надано тлумачення
поняття “завдаток”, але не “задаток” [6]; 2) відповідно до тієї ж норми
Цивільного кодексу України, поняття “завдаток” не включає нерухоме майно, що
породжує певну невизначеність щодо того, чи включаються доходи від боргових
зобов’язань, забезпечених як заставою і цілому, так і іпотекою зокрема, до
поняття “проценти” у п. 3 ст. 11 договору з Киргизією. Аналогічні
проблеми виникають і при аналізі поняття “проценти” відповідно до п. 5
ст. 10 договору з Малайзією, де є вказівка на включення доходів від
боргових зобов’язань, забезпечених чи не забезпечених закладом, але нічого не
сказано про іпотеку [3].
Отже,
практика України з укладення договорів про уникнення подвійного оподаткування в
частині оподаткування виплат процентів в значній мірі є узгодженою, за рахунок
використання модельних актів ООН і ОЕСР, проте в окремих договорах
спостерігається неузгодженість між положеннями національного законодавства і
міжнародного договору. Останнє зумовлює потребу у проведенні діяльності щодо
усунення вказаних суперечностей.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ
ДЖЕРЕЛ
1.
Конвенція між Урядом України і Урядом Швеції про уникнення подвійного
оподаткування доходів та попередження податкових ухилень від 15 серпня
1995 р. – Режим доступу:
http://www.sta.gov.ua/control/uk/publish/article?showHidden
=1&art_id=75232&cat_id=74988&ctime=1194956627154
2.
Про оподаткування прибутку підприємств: Закон України від 28 грудня
1994 р. № 334/94-ВР. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=334%2F94-%E2%F0
3.
Соглашение между
Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством
Малайзии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от
31 июля
1987 г. – Режим доступу:
http://www.sta.gov.ua/control/uk/publish/article?showHidden=1&art_id=75283&cat_id=74990&ctime=1194963469790
4.
Угода між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення
подвійного оподаткування та запобігання ухиленню від сплати податків на доходи
і майно від 24 грудня 1993 р. – Режим доступу:
http://www.sta.gov.ua/control/uk/publish/article?showHidden=1&art_id=75299&cat_id=74990&ctime=1194963502457
5.
Угода між Урядом України і Урядом Киргизької Республіки про уникнення
подвійного оподаткування та попередження ухилень від сплати податків на доходи
і капітал від 16 жовтня 1997 р. – Режим доступу:
http://www.sta.gov.ua/control/uk/publish/article?showHidden=1&art_id=75287&cat_id=74990&ctime=1194963994176