Черкашина А.В.

Науковий керівник к.е.н. Лукашова І.О.

Донецький національний університет економіки і торгівлі імені Михайла Туган-Барановского

Особливості обліку доходів при здійсненні експортних операцій з продажу товарів та послуг

Мета цієї статті полягає в тому, щоб проаналізувати термін доходи, і сформувати особливості бухгалтерського обліку доходів при здійсненні експортних операцій з продажу товарів та послуг.

Актуальність даної роботи визнається переходом України до ринкової економіки, а саме подія вступу до Всесвітній організації торгівлі. Таким чином, українські підприємства отримали великі перспективи в здійснюванні зовнішньоекономічної діяльності. За таких умов цілком закономірним є потреба у своєчасній, достовірній і об’єктивній інформації про зовнішньоекономічні операції, що здійснюють підприємства України.

У вивчення питань теорії й методології обліку експортно-імпортних операцій значний внесок зробили такі вчені, як Ф.Ф. Бутинець, С.Ф. Голов, Ю.А. Григор’єв, В.М. Костюченко, М.В. Кужельний, Ю.А. Кузьмінський, І.О. Лукашова, В.Ф. Палій, В.Я. Савченко, В.В. Сопко, М.Г. Чумаченко та ін.

Згідно з П(С)БО 1 доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників) [3].

Розглянемо особливості обліку доходів при здійсненні експортних операцій з продажу товарів.

Дохід від реалізації товарів має визнаватися в разі задоволення всіх наступних умов:

1. Підприємство передало покупцеві суттєві ризики і винагороди, пов’язані з власністю на товар;

2. За підприємством не залишається ані подальша участь керівництва у формі, яка, як правило, пов’язана з володінням, ані ефективний контроль за реалізованими товарами;

3. Суму доходу можна достовірно оцінити;

4. Ймовірно, що на підприємство надійдуть економічні вигоди, пов’язані з операцією;

5. Витрати, які були або будуть понесені у зв’язку з операцією, можуть бути достовірно оцінені.

Враховуючи вищевикладене, дохід від здійснення експортно-імпортних операцій за договорами купівлі-продажу товарів визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що:

1. Оцінка доходу може бути достовірно визначена;

2. Покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

3. Підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

4. Є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

При чому за національними стандартами бухгалтерського обліку сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг), а також сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг) не відноситься до доходів (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг).

Таким чином, підприємству надано право самостійно визначити момент, за яким будуть визнані доходи від здійснення господарської операції з продажу: по надходженню активів (оплаті в різних її формах) або при погашенні зобов’язань, визначених договорами (передача ризиків і права власності на товари (продукцію), управління та контроль за реалізованою продукцією). Слід підкреслити, що визнання доходу за національними стандартами бухгалтерського обліку здійснюється не по першій з подій, як це передбачено нашим податковим законодавством, а на вибір підприємства, за обраною ним обліковою політикою.

Розглянемо особливості обліку доходів при здійсненні експортних операцій з продажу послуг.

П(С)БО 15 “Дохід” (п.10) передбачено, що дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції за наявності всіх наведених нижче умов:

1. Можливості достовірної оцінки доходу;

2. Імовірності надходження економічних вигод від надання послуг;

3. Можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;

4. Можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення [4]

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться шляхом:

1. Вивчення виконаної роботи;

2. Визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;

3. Визначення питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв'язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.

Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не існує імовірності відшкодування понесених витрат, то дохід не визначається, а зазнані витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.

Отже, методологія визнання доходу, пов’язаного з наданням послуг, відрізняється від методології визнання доходів від реалізації продукції (товарів, інших активів). Для визнання доходу, пов'язаного з наданням послуг, крім можливості достовірності оцінки доходу та імовірності надходження економічних вигод від надання послуг, обов’язковими умовами є можливість достовірності оцінки завершеності цих послуг і можливість достовірності оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Таким чином, при документальному оформленні операцій з продажу товарів головними документами виступають договір, товарно-транспортні накладні, супроводжувальні документи та ін. А при наданні послуг окреме місце займає акт прийому – передачі робіт (послуг) і також документи які підтверджують понесенні витрати підприємством яке надає послуги.

Отже, в бухгалтерському обліку при відображенні доходу від продажу товарів (та інших активів) використовують субрахунок 701 «Дохід від реалізації готової продукції» та 702 «Дохід від реалізації товарів», а для відображення доходу від надання послуг використовують субрахунок 703 «Дохід від реалізації робіт та послуг». Також важливе значення має, що доходи за виконані роботи, надані послуги визнаються на дату їх надання, а за готову продукцію - на дату відвантаження.

Література:

1. Автореф. дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / І.О. Лукашова; Східноукр. нац. ун-т ім. В.Даля. — Луганськ, 2002. — 20 с. — укp.

2. Автореф. дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / О.В. Рура; Київ. нац. екон. ун-т. — К., 2005. — 19 с. — укp.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. N 87 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. N 391/3684

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99р. №290 та зареєстроване Мін’юстом України 14.12.99 р. за №860/4153.