Машир И.В,, Попов К.А.

Донецкий национальный университет экономики и торговли имени Михаила Туган-Барановского

Внутренний аудит: некоторые пути его усовершенство­вания

 

В настоящее время одним из оснований для отзыва лицензии у коммерческих банков служит неадекватная работа подразделений, ответственных за внутренний аудит.  Можно полагать, что внутренний аудит, его надежность, применяемые ме­тодики и возможности для совершенствования стали объектом усиленного внима­ния после серии банкротств банков, хеджевых фондов, ипотечных институтов, на­блюдавшихся за рубежом в последние два десятилетия. После старта мирового фи­нансового кризиса в 2007-2008 годах важность этих проблем, естественно, должна возрасти.

Поэтому необходимо разработать новые методы и принципы ведения аудита в банке, а также усовершенствовать уже имеющиеся, для поддержания стабильно­сти и безопасности банка на должно уровне.

Поэтому особого внимания заслуживает рассмотрение возможность про­верки больших объемов информации путем применения аудитором репрезентатив­ного выборочного метода, хотя на практике в отечественном аудите в основном ис­пользуется направленный отбор информации, что объясняется простотой реали­зации.

Данная область постоянно подвергается исследованию такими учеными как: Адамова И.З., Дудко В.П, Машталяр Г.П., Ластивка А.В,, Гринчук Н.С, и многими  другими, однако еще недостаточно освещена.

Вероятность того, что аудитор сделал неверное заключение, называют ауди­торским риском. В западной литературе для описания механизма формирования ау­диторского риска (АR), последний представляют в виде произведения трех веро­ятностей, относящихся к различным элементам процесса тестирования:

АR = IR х СR х DR,  где:

IR — риск содержания ошибок в представленных сведениях; такой риск обычно называют внешним риском. Он отражает вероятность того, что внешние ус­ловия (не деятельность аудитора) могут привести к существенным ошибкам;

СR — риск средств контроля, вероятность того, что система внутреннего кон­троля не предупреждает появления существенных ошибок;

DR — риск необнаружения, измеряется вероятностью того, что аудитор не обнаружит имеющейся существенной ошибки.

Рассмотренная выше модель аудиторского риска не является единственно возможной. В некоторых отечественных публикациях компоненты мультиплика­тивной модели риска разлагаются на десятки множителей, отражающих влияние соответствующих факторов. Приведем некоторые из таких факторов: риск, свя­занный с отсутствием   в   фирме   четкого   распределения   обязанностей,   риск   утраты   данных,   риск использования нелегальных копий системы электронной обработки данных и т.п. Однако не совсем верно считать данные модели дейст­венными, поскольку приведенные выше и другие аналогичные модели, на мой взгляд, являются чисто умозрительными и не могут быть применены на прак­тике. Во-первых, потому что используемые здесь вероятности не могут быть однозначно и объективно оценены, а только интуитивно и весьма условно. Ска­занное относится и к остальным элементам модели. Во-вторых, само произве­дение указанных вероятностей, строго говоря, не имеет достаточного теорети­ческого обоснования, если не спорно.

Поскольку аудитор в основном имеет дело со стоимостными характери­стиками, то он в зависимости от специфики проверяемых объектов использует как стандартные выборочные методы, так и специальные методы выборочного контроля, которые нигде более не встречаются. По способу отбора информации для контроля их можно объединить в две группы: репрезентативный (предста­вительный) и нерепрезентативный отбор. Выборка  является репрезентативной только тогда, когда она получена при соблюдении определенных условий, ос­новным из которых является равная вероятность для каждой единицы прове­ряемой совокупности сведений (документов) попасть в выборку. В этом случае полученная в ходе выборочного тестирования информация может быть распро­странена без больших погрешностей на всю проверяемую совокупность доку­ментов.

Специальным методом репрезентативного отбора, применяемым только в аудите, является монетарная выборка (monetary unit sampling). При монетарной выборке внимание аудитора в большей мере сосредоточивается на документах с более высокими стоимостными характеристиками. Чем она больше, тем выше вероятность для этого документа попасть в выборку. Соответственно уменьша­ется риск пропустить значительную погрешность в денежном измерении. Более того, такой метод отбора увеличивает охват по стоимости тестируемой сово­купности без увеличения размера выборки.

В свою очередь нерепрезентативный отбор (non-representative sampling) производится на основе субъективных суждений аудитора. Основанием для от­бора могут служить:

-  интуиция или «чутье» аудитора в отношении «подозрительности» до­кументов или их источников, опыт прошлых проверок, дополнительная инфор­мация со стороны;

-   предположение аудитора о том, что отобранные единицы наблюдения наиболее характерны для проверяемой совокупности;

- ориентированность аудитора на проверки наиболее крупных по стоимо­сти документов.

Таким образом, аудитор получает результаты, относящиеся только к за­ранее сформированной им совокупности документов, которую он проверяет полностью. Такой отбор называют направленным. Аудитор, осуществивший направленный отбор, не имеет оснований для распространения полученных ре­зультатов на объекты вне этого отбора. В связи со сказанным уместно отметить некоторую «несимметричность» получаемых результатов при нерепрезента­тивном отборе. Действительно, если выборка обнаруживает отрицательные факты, то для аудитора это уже данные для заключения. Однако если направ­ленный отбор, да еще при небольшом объеме выборки, не обнаружил отрица­тельных фактов (например, ошибок или приписок в тестируемых документах), такой результат мало что дает для аудитора.

В практике отечественного аудита в основном применяют направленный отбор. В какой-то мере это можно объяснить тем, что такой отбор очень прост при реализации. Не менее важным является и то, что применяемые здесь поня­тия не выходят за рамки бухгалтерского учета. В связи с этим он не вызывает вопросов у бухгалтера. Однако за простоту, как известно, надо платить. Платой является получение крайне ограниченной информации и, главное, невозмож­ность ее распространения на проверяемую совокупность информации в целом. Иное дело — репрезентативная выборка, которая дает аудитору обобщенные данные, относящиеся к тестируемой совокупности. Вместе с тем для осуществ­ления подобного рода выборок аудитору надо быть знакомым с рядом стати­стических понятий и методов выборочного контроля, которые никак не связаны с бухгалтерией. Ну как можно увязать с бухучетом (и соответствующим мента­литетом) такие понятия, как «доверительная вероятность», «стандартная ошибка» и тому подобное. Последнее обстоятельство может вызвать естествен­ное внутреннее сопротивление аудитора. Однако при необходимости проверки больших объемов информации иного пути, кроме применения репрезентатив­ного выборочного метода, у аудитора нет.

Таким образом можно сделать вывод, что служба внутреннего аудита должна использовать собственные оценки и методы анализа и при оценке операционного риска по видам банковской деятельности. Расширение поля работы для внутреннего аудита естественно требует адаптации процесса планирования проверок к новым условиям, в частности, корректировку частоты проведения внутреннего аудита и обеспечение ресурсов для его проведения. План должен включать такие специфические объекты, как полноту и надеж­ность рейтинговых оценок, мониторинг рейтинговых систем, процедуры рей­тинга и методы управления кредитным и операционным риском и некоторые другие.